Folio de l'impôt sur le revenu

S1-F2-C3, Bourses d’études, subventions de recherches et autres montants d’aide à l’éducation

Série 1 : Particuliers

Folio 2 : Étudiants

Chapitre 3 : Bourses d’études, subventions de recherches et autres montants d’aide à l’éducation

Sommaire

Le présent chapitre porte sur l’imposition des bourses d’études, des bourses de perfectionnement, des récompenses, des subventions de recherches, le soutien financier par un gouvernement aux fins d’études ou de formation, des prêts à remboursement conditionnel et de l’aide financière remboursable. Selon l’alinéa 56(1)n), un contribuable inclut généralement dans son revenu l’excédent sur ce qui est connu sous le nom d’exemption pour bourses d’études, des sommes qu'il reçoit au cours de l’année à titre d’une bourse d’études, d’une bourse de perfectionnement ou d’une récompense couronnant une œuvre remarquable dans son domaine d’activité habituel (à l’exclusion d’une récompense visée par règlement). Un contribuable qui reçoit des subventions au cours d’une année d’imposition afin de mener une recherche ou des travaux similaires, doit inclure dans son revenu selon l’alinéa 56(1)o) la somme reçue nette des dépenses admissibles engagées dans le but de poursuivre ces travaux. Enfin, un contribuable doit inclure dans le calcul de son revenu selon l’alinéa 56(1)r) le soutien financier qu’il reçoit au cours de l’année d’un gouvernement aux fins d’études et de formation. Dans certaines situations, une subvention reçue pour permettre à un contribuable de poursuivre des études ou mener un projet de recherche peut être considérée comme un prêt à remboursement conditionnel ou une aide financière remboursable.

Le chapitre examine ce qui différencie les types de paiements et d’avantages susmentionnés et explique le traitement de ces sommes aux fins de l’impôt sur le revenu. Il présente un examen approfondi des dispositions législatives applicables et vise les lecteurs qui ont une compréhension générale de la Loi. Pour les personnes qui souhaitent un aperçu moins technique de la législation visant les étudiants et le crédit d’impôt pour études, il est préférable de consulter en premier lieu la brochure P105 – Les étudiants et l’impôt ou la page d’information sur les étudiants ou la Série : Les étudiants canadiens et l’impôt sur le revenu sur le site Web de l’ARC.

L'Agence du revenu du Canada (ARC) publie des folios de l’impôt sur le revenu afin de fournir des interprétations et des positions techniques à l’égard de dispositions précises contenues dans la législation fiscale. En raison de leur caractère technique, les folios sont surtout utilisés par des experts en fiscalité et autres personnes qui s’intéressent aux questions fiscales. Bien que les observations énoncées dans un paragraphe donné d’un folio puissent se rapporter à des dispositions de la loi en vigueur au moment où elles ont été faites, elles ne peuvent pas se substituer à la loi. Le lecteur doit donc considérer ces observations à la lumière des dispositions pertinentes de la loi en vigueur pour une année d’imposition donnée.

Table des matières


Discussion et interprétation

Aperçu général

3.1 Selon l’alinéa 56(1)n) un contribuable inclut généralement dans son revenu, l’excédent sur ce qui est connu sous le nom d’exemption pour bourses d’études, des sommes qu'il a reçues au cours de l’année à titre de ce qui suit :

3.2 L’exemption pour bourses d’études est calculée conformément au paragraphe 56(3) et vise les premiers 500 $, ou si certaines conditions sont satisfaites, jusqu’à concurrence des sommes intégrales mentionnées au sous‑alinéa 56(1)n)(i). Le montant net est inclus dans le calcul du revenu de l’année où la somme a été reçue.

3.3 L’alinéa 56(1)n) ne vise pas les sommes reçues dans le cadre des activités d’une entreprise, les sommes reçues au titre, dans l’occupation ou en raison d’une charge ou d’un emploi ni les sommes relatives à un régime d’épargne-études (lesquelles doivent être incluses dans le calcul du revenu selon l’alinéa 56(1)q)).

3.4 Les subventions que reçoit un contribuable au cours d’une année d’imposition afin de lui permettre de mener des recherches ou des travaux similaires sont incluses dans le calcul du revenu selon l’alinéa 56(1)o). Toutefois, un contribuable est tenu d’inclure dans le revenu uniquement la partie de la subvention de recherches qui dépasse le total des dépenses admissibles qu'il a engagées au cours de l’année afin de poursuivre les recherches ou les travaux. Il n’y a aucune exemption pour bourses d’études à l’égard des subventions de recherches. Pour obtenir plus de renseignements sur la définition d’une subvention de recherches, lisez le numéro 3.58. Les dépenses de recherche admissibles sont expliquées au numéro 3.73. Une subvention que reçoit un contribuable d’une personne avec qui il n'a aucun lien de dépendance, pour lui permettre de poursuivre des études ou un projet de recherche, peut être considérée comme un prêt à remboursement conditionnel ou une aide financière remboursable. Les numéros 3.39 à 3.52 traitent de ces concepts.

3.5 Un contribuable doit inclure dans le calcul de son revenu selon l’alinéa 56(1)r) le soutien financier qu’il reçoit au cours de l’année. Cela comprend certaines sommes reçues au titre de supplément de revenu ou de soutien financier prévu par un programme établi ou parrainé par un gouvernement ou un organisme public au Canada, la Commission de l’assurance-emploi du Canada (CAEC) ou par des organismes en vertu d’une entente avec la CAEC. Le numéro 3.79 traite du soutien financier.

3.6 Le traitement fiscal d’une somme en particulier dépend non de l’étiquette qu’on lui appose, mais de sa véritable nature. Afin de déterminer l’assujettissement d’une somme à l’impôt sur le revenu, il faut tout d’abord s’assurer de sa qualification à titre de revenu d’emploi ou d’entreprise, de bourse d’études, de bourse de perfectionnement, de récompense, de soutien financier, entre autres possibilités. Cela nécessite la prise en compte de tous les faits et renseignements pertinents. Les facteurs pertinents à cette détermination sont discutés dans la suite du présent chapitre.

Bourses d’études

Qu’entend‑on par une bourse d’études?

3.7 Les bourses d’études sont des sommes ou des avantages accordés à des étudiants pour leur permettre de poursuivre leurs études. Dans la version anglaise de la Loi, pour plus de précision, l’alinéa 56(1)n) traite également de bursary . Le terme bursary n’est pas défini dans la Loi. En français, le sens donné à bourse d’études est suffisamment large pour englober toute forme de soutien financier versé à un étudiant afin de lui permettre de poursuivre ses études. Cela peut comprendre des sommes pour payer des frais de subsistance, en plus de celles qui sont directement liées aux frais de scolarité. Le degré de liberté dont dispose un étudiant pour utiliser les sommes qu’il reçoit n’influe pas sur leur qualification à titre de bourse d’études (consultez l’arrêt Simser c. Canada, 2004 CAF 414, 2005 DTC 5001).

3.8 Les bourses d’études visent habituellement les études de niveau postsecondaire ou supérieur, comme dans une université, un collège, un institut technique ou un établissement d’enseignement semblable. Toutefois, il existe des circonstances où les bourses d’études sont accordées pour des études précédant le niveau postsecondaire. Les bourses d’études aident habituellement un étudiant à poursuivre ses études dans le but d’obtenir un grade universitaire, un diplôme ou un certificat. Les bourses d’études peuvent s’appliquer à n’importe quel domaine, notamment une discipline (comme les arts ou les sciences), un programme menant à une profession (comme le droit ou la médecine), un métier (comme la plomberie ou la menuiserie) ou une compétence (comme des cours en vue d’obtenir un certificat en premiers soins ou en conduite de camion). Habituellement, un étudiant n’est pas tenu d'effectuer un travail en particulier pour le payeur en échange d’une bourse d’études.

Allocations ou remboursements

3.9 Si un programme de bourses d’études prévoit des allocations ou des remboursements servant à payer des frais de scolarité spécifiques, comme un logement, des déplacements personnels, des outils, des manuels, du matériel, de l’aide technique, du tutorat, la prise de notes, de l’interprétation, du transport adapté, des soins auxiliaires ou la garde de personnes à charge, ces sommes entrent généralement dans le cadre du sous-alinéa 56(1)n)(i) (lisez le numéro 3.68). Le sous-alinéa 56(1)n)(i) peut également s’appliquer à la valeur d’avantages non monétaires, comme un logement ou du matériel fourni gratuitement.

Bourse d’études accordés dans une situation d’emploi

3.10 Dans le cadre de bonnes relations de travail, un employeur peut payer les frais de scolarité de ses employés ou des membres de leur famille (comme les enfants de niveau primaire, secondaire ou universitaire) ou leur accorder une subvention ou une aide financière. Les répercussions fiscales d'une aide financière pour un employé ou un membre de sa famille dépendent des faits et des circonstances propres à chaque cas. Nous discutons des arrangements les plus communs dans les paragraphes qui suivent.

Bourse d’études accordée à un employé actuel ou à un ancien employé

3.11 Pendant qu’il est au service d’un employeur ou immédiatement après, un employé peut parfois conclure un arrangement avec lui selon lequel ce dernier convient de payer la totalité ou une partie de ses frais de scolarité à la condition qu'il retourne travailler pour lui une fois que ses études sont terminées. Dans de tels cas, les frais liés aux études qui sont payés par l’employeur sont considérés comme des sommes reçues au titre, dans l’occupation ou en vertu d’une charge ou d’un emploi et ne seront pas inclus dans le calcul du revenu de l’étudiant selon le sous-alinéa 56(1)n)(i).

3.12 Les frais liés aux études qui sont payés par un employeur sont imposables pour un étudiant à titre de revenus d’emploi en application de l’article 6, à moins que les études ou la formation sont principalement au bénéfice de l’employeur (lisez le numéro 3.23 pour obtenir plus de renseignements à ce sujet). Ce sera le cas, peu importe si l’étudiant s’est engagé ou non à rembourser la totalité ou une partie des frais payés par l’employeur advenant le non-respect des conditions d’un contrat de travail (par exemple, l’étudiant ne travaille pas pour l’employeur pendant la période requise après avoir terminé ses études)

3.13 Un étudiant peut avoir à rembourser à un employeur les frais liés aux études que ce dernier a engagés pour lui. Dans un tel cas, l’alinéa 8(1)n) prévoit qu’un étudiant peut déduire la somme remboursée si elle est payée au cours de l’année par lui ou pour son compte, conformément à un arrangement selon lequel il est tenu de rembourser toute somme qu’il a reçue pour une période tout au long de laquelle il n’exerçait pas les fonctions de sa charge ou de son emploi. Toutefois, l’alinéa 8(1)n) permet une déduction dans la mesure où :

  • les sommes reçues par l’étudiant ont été incluses dans le calcul de son revenu d’emploi;
  • le total des sommes remboursées ne dépasse pas le total des sommes que l’étudiant a reçues pour la période tout au long de laquelle il n’a pas exercé les fonctions de son emploi.

Bourse d’études accordée avant l’établissement d'une relation employeur‑employé

3.14 Un étudiant peut recevoir une bourse d’études en échange de quoi il s’engage à travailler à la fin de ses études ou de sa formation pour la personne qui lui accorde l’aide financière. Si une relation employeur-employé n’a pas encore été établie au moment où l’étudiant reçoit ces sommes, celles-ci sont normalement considérées comme une bourse d’études aux fins de l’alinéa 56(1)n).

3.15 La question de savoir s’il existe une relation employeur‑employé au moment où une aide financière est accordée est une question de fait. En règle générale, les sommes reçues par un étudiant après l’établissement d’une relation employeur-employé doivent être traitées conformément aux commentaires exprimés au numéro 3.11.

3.16 Si un étudiant s’est engagé à rembourser éventuellement la totalité ou une partie de la bourse d’études dans certaines circonstances (par exemple, en raison d’une violation du contrat de travail), la somme reçue sera considérée comme une aide financière remboursable. Ce sujet est traité de façon plus approfondie au numéro 3.49.

Bourse d’études accordée aux membres de la famille d’un employé

Employeur et employé sans lien de dépendance

3.17 Dans le cadre d’un programme de bourses d’études, un employeur peut verser une somme à un membre de la famille d’un employé, avec qui il n’a aucun lien de dépendance, ou lui payer ses frais de scolarité, relativement à des études de niveau postsecondaire. L’étudiant doit alors inclure un montant correspondant dans le calcul de son revenu conformément au sous-alinéa 56(1)n)(i), à condition que son salaire n’ait pas été réduit afin de financer la totalité ou une partie de la somme accordée. Si l’étudiant est admissible au crédit d’impôt pour études prévu au paragraphe 118.6(2) par rapport au programme, la somme entière peut être exonérée de l’impôt selon l’exemption pour bourses d’études prévue au paragraphe 56(3). Le sujet fait l’objet d’une discussion plus approfondie au numéro 3.90. Relativement à l’aide financière, l’employé n’est pas réputé avoir reçu selon l’alinéa 6(1)a) un avantage imposable lié à un emploi, indépendamment des critères utilisés pour accorder l’avantage en question. Le traitement aux fins de l’impôt sur le revenu a été adopté à la suite des décisions rendues par la Cour d’appel fédérale dans l’arrêt Canada c. DiMaria et Canada c Bartley , 2008 CAF 390, 2009 DTC 5019. Pour obtenir des renseignements sur le sens de l’expression sans lien de dépendance, reportez‑vous au folio de l'impôt sur le revenu S1-F5-C1, Personnes liées et personnes sans lien de dépendance entre elles .

3.18 Selon le sous-alinéa 6(1)a)(vi), l’avantage que reçoit ou dont jouit après le 30 octobre 2011 un membre de la famille d’un contribuable dans le cadre d’un programme offert par l’employeur de ce dernier qui vise à aider le membre de la famille à poursuivre ses études n’est pas à inclure dans le revenu du contribuable tiré d’un emploi. Les conditions suivantes doivent cependant être remplies :

  • l’employeur et le contribuable n’ont aucun lien de dépendance entre eux;
  • il est raisonnable de conclure que l’avantage n’est pas accordé en remplacement d’un salaire, d’un traitement ou d’autre rémunération du contribuable.

Le sous-alinéa 6(1)a)(vi) s’applique aux avantages que reçoit ou dont jouit un membre de la famille d’un employé relativement à sa fréquentation d’un établissement d’enseignement de niveaux élémentaire, secondaire ou post-secondaire (privé ou non), y compris une réduction des frais scolaires que lui accorde l’établissement. Le montant de l’avantage qu’a reçu ou dont a joui le membre de la famille dans le cadre d’un tel programme est ajouté dans le calcul du revenu de ce membre en application du sous-alinéa 56(1)n)(i). Le paragraphe 56(3) prévoit une exemption relativement au montant de l’avantage, en tout ou en partie. Le numéro 3.90 traite de cette exemption.

Si un employeur a accordé avant le 31 octobre 2011, à un membre de la famille d’un employé, avec qui il n’a aucun lien de dépendance, une bourse d’études ou lui a payé ses frais de scolarité afin de permettre au membre de fréquenter une école primaire ou secondaire (privée ou non), l’employé doit inclure un montant correspondant dans son revenu à titre d’avantage imposable selon l’alinéa 6(1)a), indépendamment des critères utilisés pour accorder l’avantage en question. Par conséquent, aucun montant n’est inclus dans le calcul du revenu du membre de la famille de l’employé selon l’alinéa 56(1)n).

Employeur et employé ayant un lien de dépendance entre eux

3.19 Un employeur peut avoir un lien de dépendance avec un employé et verser une somme à un membre de sa famille ou lui payer ses frais de scolarité dans le cadre d’un programme de bourses d’études, relativement à de l’éducation au niveau primaire, secondaire ou postsecondaire. Le traitement aux fins de l’impôt sur le revenu est alors généralement le suivant, selon le cas :

  • si l’employé n’est pas un actionnaire de l’employeur, ou si l’on ne considère pas l’avantage comme ayant été accordé au membre de la famille en raison du statut d’actionnaire de l’employé, la valeur de l’avantage doit être incluse dans le calcul du revenu de l’employé conformément à l’alinéa 6(1)a). L’alinéa 18(1)a) n’empêchera pas l’employeur de déduire la bourse d’études de son revenu. De plus, s’il satisfait à toutes les exigences applicables, le membre de la famille de l’employé peut également être admissible au crédit d’impôt pour études prévu au paragraphe 118.6(2) relativement au programme;
  • si l’employé est un actionnaire de l’employeur (c.-à-d. la société) et qu’il est établi que l’avantage a été accordé au membre de la famille en raison de la participation de l’employé dans la société à titre d’actionnaire (ou si l’employé est pressenti pour devenir un actionnaire), la valeur de l’avantage doit être incluse dans le calcul du revenu de l’employé selon le paragraphe 15(1). Par ailleurs, la société ne pourra pas déduire le montant de la bourse d’études accordée aux fins de l’impôt sur le revenu en application de l’alinéa 18(1)a). Par contre, s’il satisfait à toutes les exigences applicables, le membre de la famille de l’employé peut être admissible au crédit d’impôt pour études prévu au paragraphe 118.6(2) relativement au programme.

3.20 La question de savoir s’il existe un lien de dépendance entre un employeur et un employé ou si un avantage est reçu par un employé en qualité d’employé ou d’actionnaire est une question de fait. On suppose généralement qu’un particulier reçoit un avantage en raison des actions qu’il détient si un ou plusieurs actionnaires peuvent fortement influencer les politiques de la société, à moins que le particulier ne soit en mesure d’établir le contraire. Il y a des exceptions à cette présomption, par exemple dans la situation où l’avantage est offert à tous les employés de la société, dans des circonstances identiques ou similaires. C’est le cas aussi de la situation où l’avantage est de nature et d’un montant comparables à ceux généralement offerts par des employeurs de taille semblable à des employés qui ont des fonctions et des responsabilités similaires.

Allocations de formation

3.21 Certaines allocations de formation accordées par des pourvoyeurs de subventions, notamment par l’entremise de programmes provinciaux d’aide financière aux étudiants, sont considérées comme des bourses d’études et sont incluses dans le calcul du revenu du contribuable en application du sous-alinéa 56(1)n)(i). Habituellement, un étudiant n’a pas à faire de travaux spécifiques pour le payeur en échange d’une bourse. Si une allocation de formation est versée dans le cadre d’un programme gouvernemental ou d’organisme public relativement à des activités d’emploi et sont ajoutées au revenu en application de l’alinéa 56(1)r), nous ne la considérons pas comme une bourse d’études. Pour plus de renseignements sur les sommes imposables en application de l’alinéa 56(1)r), lisez le numéro 3.79.

3.22 Dans l’arrêt Simser c. Canada, 2004 CAF 414, 2005 DTC 5001, la Cour d’appel fédérale a conclu qu’une somme reçue par un contribuable au titre des Subventions pour initiatives spéciales en faveur des étudiants atteints d’un handicap permanent (un programme financé conjointement par le ministère de l’Éducation et de la Formation de l’Ontario et le ministère de l’Emploi et du Développement social) constituait une bourse d’études aux termes de l’alinéa 56(1)n). Consultez également la décision Waters c. La Reine, 2006 CCI 553, 2006 DTC 3662, au sujet de sommes reçues du ministère de la Formation et des Collèges et Universités de l’Ontario. Cependant, tel que nous le mentionnons ci-dessus, certaines allocations de formation sont imposables pour le bénéficiaire en application de l’alinéa 56(1)r).

Frais liés à la formation et aux études payés par l’employeur

3.23 Un employeur peut payer ou rembourser un employé pour des dépenses encourues pour lui permettre de participer à un cours de formation ou à un programme d’études. S’il est établi que le cours ou le programme est principalement au bénéfice de l’employeur, l’employé n’est pas considéré comme ayant reçu un avantage imposable, peu importe si les études conduisent à un grade, un diplôme ou un certificat. S’il est établi que le cours ou le programme est principalement au bénéfice de l’employé, cela entraîne un avantage imposable qui doit être ajouté au revenu de l’employé conformément à l’alinéa 6(1)a). La question de savoir qui est le principal bénéficiaire d’un cours ou d’un programme d’études en particulier est une question de fait qui doit être déterminée au cas par cas. Dans tous les cas, l’étudiant n’est généralement pas admissible au crédit d’impôt pour études prévu au paragraphe 118.6(2), à moins que la somme versée par l’employeur constitue une bourse d’études ou une récompense.

Autres renseignements

3.24 Pour obtenir d’autres renseignements sur le traitement fiscal des frais de scolarité payés par un employeur ou les lignes directrices qui vous aideront à déterminer l'existence d'un avantage imposable, consultez le guide T4130, Guide de l’employeur, Avantages et allocations imposables.

Bourses de perfectionnement

3.25 Les termes bourse de perfectionnement et boursier ne sont pas définis dans la Loi.  Une bourse de perfectionnement se rapporte de façon générale à la somme versée ou à l’avantage accordé à une personne dans le but de lui permettre de poursuivre des études. Par conséquent, une bourse de perfectionnement se compare à une bourse d’études, à cette différence près que la bourse de perfectionnement est habituellement accordée à un étudiant diplômé par une université, un organisme de bienfaisance ou un organisme semblable, pour des études de troisième cycle ou des travaux postdoctoraux.

3.26 Aux fins de l’impôt sur le revenu, une somme reçue au titre d’une bourse de perfectionnement correspond généralement à un des éléments suivants :

  • un revenu d’emploi selon le paragraphe 5(1);
  • une somme reçue au titre d’une bourse de perfectionnement en application du sous-alinéa 56(1)n)(i);
  • une subvention de recherches selon l’alinéa 56(1)o);
  • une combinaison des éléments ci-dessus.

3.27 La nature et la qualification d'une somme reçue doivent être déterminées au cas par cas, en tenant compte de l’ensemble des faits pertinents à la situation d’un bénéficiaire. Cette détermination dépend de la principale raison pour laquelle l’aide financière a été accordée, et est déterminée en fonction des conditions qui lui sont associées et de la nature des relations entre le bénéficiaire et le donateur.

Sommes désignées comme un revenu d’emploi

3.28 Une somme ou un avantage accordé à une personne afin de permettre au bénéficiaire de poursuivre des études peut être considéré comme un revenu d’emploi conformément au paragraphe 5(1) si les circonstances et les faits d’une situation donnée indiquent qu’une relation employeur-employé existe entre le bénéficiaire et le payeur. Dans certains cas, un bénéficiaire peut devoir entreprendre de la formation, des études ou des recherches qui sont normalement prévues dans ses conditions d’emploi. Un exemple courant de ce genre de situation est une bourse de perfectionnement postdoctoral en médecine, que l’on traite de façon plus approfondie au numéro 3.36.

3.29 Habituellement, lorsqu’il existe une relation employeur-employé, un employeur s’attend à ce que du travail soit effectué, dicte la façon et le moment pour l'accomplir, et une rémunération est accordée pour ces services. Bien qu’il ne s’agisse pas d’une liste exhaustive, voici certains des facteurs pouvant indiquer l’existence d’une relation d’employeur‑employé entre un payeur et un travailleur :

  • l’intention du travailleur et du payeur lorsqu’ils se sont entendus; par exemple, une entente écrite indique que le travailleur est un employé ou qu’il s’agit d’une offre d’emploi;
  • le payeur a le droit d’exercer un contrôle sur le travailleur; par exemple, le type de recherches ou d’activités cliniques, la façon dont elles seront effectuées et le moment où elles seront menées. Il peut être difficile de déterminer le niveau de contrôle lorsqu’il s’agit d’examiner l’emploi de professionnels. Par exemple, en raison de leur expertise et de leur formation spécialisée, les médecins n’ont guère besoin de directives précises dans leurs activités quotidiennes. Lorsqu’on examine l’élément de contrôle, il est nécessaire de se pencher à la fois sur le contrôle que le payeur exerce sur les activités quotidiennes du travailleur et sur l’influence que le payeur exerce sur le travailleur. Ce qui est pertinent, c’est le contrôle qu’exerce un payeur sur un travailleur, et non le contrôle qu’exerce un payeur sur le résultat final relativement au produit ou service acquis;
  • le payeur attribue les tâches à effectuer, comme les stages, le travail sur demande, la formation, l’assistance professionnelle de résidents, entre autres;
  • le payeur détermine et contrôle la méthode de paiement ainsi que la somme à payer au travailleur;
  • le payeur offre un régime d’avantages sociaux qui est normalement offert à des employés, comme un régime de pension agréé, un régime d’assurance collective contre les accidents ou un régime de soins de santé et de soins dentaires;
  • le payeur donne des congés annuels et d’autres congés payés liés au travail;
  • le travailleur doit exécuter le travail et ne pas donner le travail en sous‑traitance ni embaucher des assistants.

3.30 Les sommes qui sont considérées comme reçues au titre, dans l’occupation ou en vertu d’une charge ou d’un emploi, sont expressément exclues aux fins de l’application de l’alinéa 56(1)n) (lisez le numéro 3.3 ). Ces sommes sont plutôt ajoutées au revenu d’emploi en application du paragraphe 5(1) ou de l’alinéa 6(1)a). Si les circonstances ou les faits particuliers d’une situation donnée indiquent qu’aucune relation employeur-employé n’existe entre un bénéficiaire et un payeur, la somme peut être considérée comme reçue au titre d’une bourse de perfectionnement selon le sous-alinéa 56(1)n)(i) ou d’une subvention de recherches selon l’alinéa 56(1)o).

Sommes désignées comme reçues au titre d’une bourse de perfectionnement

3.31 Si le principal objet d’une aide financière est de permettre au bénéficiaire de poursuivre des études et une formation pour lui-même, comme des études en vue d’obtenir un doctorat (au lieu de travaux postdoctoraux, qui font l’objet de discussions au numéro 3.36), l’aide financière est qualifiée de bourse de perfectionnement aux fins de l’impôt sur le revenu. La somme sera incluse dans le calcul du revenu du bénéficiaire conformément au sous-alinéa 56(1)n)(i), même si de la recherche est effectuée dans le cadre des études ou de la formation.

Sommes désignées comme des subventions de recherches

3.32 Si le principal objet d’une aide financière est d’effectuer de la recherche pour son propre compte (par exemple, afin d’approfondir ses connaissances dans un domaine en particulier en faisant une découverte ou en trouvant une nouvelle interprétation à des faits connus), nous considérons l’aide financière comme une subvention de recherches aux fins de l’impôt sur le revenu et elle doit être ajoutée au revenu du bénéficiaire selon l’alinéa 56(1)o). Si les recherches permettent également au bénéficiaire de poursuivre ses études ou sa formation, un tel avantage n’invalide pas l’objet principal pour lequel la subvention a été accordée, pour autant que l’avantage puisse être considéré comme un but secondaire visé par la subvention ou comme un avantage inévitable, mais accessoire. Lisez le numéro 3.58 pour obtenir plus de renseignements sur les subventions de recherches.

Aide financière accordée pour plus d’une fin

3.33 Dans certains cas, une aide financière, comme une bourse de perfectionnement assortie d’un congé sabbatique, peut avoir comme objet la recherche, mais aussi la poursuite des études et la formation du bénéficiaire. Il peut donc être difficile de déterminer le principal objet d’une aide financière. En pareilles circonstances, le bénéficiaire ne peut pas inclure une partie de la bourse de perfectionnement ou une autre aide financière selon l’alinéa 56(1)o) et l’autre partie selon le sous-alinéa 56(1)n)(i). Dans ces cas marginaux, on peut laisser au donateur le soin de qualifier la somme versée en fonction de son objet premier. Cette détermination doit être raisonnable dans les circonstances et être fondée sur les lignes directrices générales exposées aux numéros 3.28 à 3.32.

Étudiants stagiaires

3.34 Pour avoir droit à une aide financière, un étudiant (habituellement un étudiant diplômé ou un étudiant en fin de premier cycle) peut accepter d’enseigner, de corriger des examens, de faire des démonstrations liées au travail ou d’effectuer des recherches comme membre du personnel d’une université. Si une partie de l’aide est payée sous forme de bourse de perfectionnement (en vue d’obtenir un doctorat au lieu d’études postdoctorales) et l’autre partie à titre de rémunération pour accomplir des fonctions, les deux parties sont traitées différemment aux fins de l’impôt. Le montant reçu à titre de bourse de perfectionnement est assujetti au sous‑alinéa 56(1)n)(i), alors que le montant reçu en contrepartie des services rendus à titre d’employé est considéré comme un revenu d’emploi selon le paragraphe 5(1).

3.35 Si une université ne verse pas de sommes distinctes pour les éléments de l’aide financière que représentent la bourse de perfectionnement et la rémunération, la totalité de la somme versée à l’étudiant peut techniquement constituer un revenu d’emploi selon le paragraphe 5(1). Les conditions de l’entente avec l’étudiant prévoiraient qu’il rende des services en échange de la somme versée. Toutefois, s’il en résulte un taux de rémunération qui dépasse considérablement le taux courant pour des services semblables, l’étudiant n’est pas tenu de traiter la totalité de la somme comme une rémunération pour les services rendus. En pareilles circonstances, l’étudiant doit uniquement inclure dans le calcul de son revenu d’emploi la somme qu’aurait versée l’université pour des services semblables rendus par une personne ne recevant aucune bourse de perfectionnement ni autre aide semblable. Nous considérons le reste de l’aide financière comme une bourse de perfectionnement qui s’ajoute au revenu de l’étudiant conformément au sous-alinéa 56(1)n)(i).

Bourse de perfectionnement postdoctoral

3.36 Le terme boursier est généralement admis et utilisé couramment dans au moins deux situations distinctes de travaux postdoctoraux :

  • le terme est utilisé (comme dans l’expression boursier de recherches postdoctorales ou BRP) pour désigner une personne qui a récemment obtenu son doctorat (Ph. D.), habituellement dans les cinq dernières années ou peut-être depuis plus longtemps, et qui mène des activités de recherche avancée dans une université ou dans un établissement ou laboratoire lié à une université. La personne a souvent comme but d'obtenir une expérience adéquate et la publication de ses recherches à titre de BRP afin d’être considérée pour un poste de professeur à une université (un boursier postdoctoral universitaire);
  • l’expression est utilisée, habituellement de façon distincte, pour désigner une personne qui a terminé les études universitaires et la formation professionnelle requises dans un domaine particulier (par exemple, un médecin), et qui s’est vu accorder une subvention spéciale pour lui permettre de suivre une formation spécialisée ou mener des recherches spécialisées. Dans le domaine de la médecine, ces boursiers reçoivent souvent une subvention afin d’œuvrer dans un secteur hautement spécialisé exigeant du travail en clinique à titre de médecin dans un hôpital (un boursier en clinique).

Imposition des sommes reçues par un boursier postdoctoral

3.37 Généralement, nous considérons les boursiers postdoctoraux, comme les boursiers postdoctoraux universitaires et les boursiers en clinique, comme ayant reçu un revenu d’emploi aux fins du paragraphe 5(1). Cependant, dans certaines circonstances précises, les sommes qu’un boursier postdoctoral reçoit peuvent être considérées comme une subvention de recherches aux fins de l’alinéa 56(1)o). Cela fait l’objet d’un explosé plus approfondi au numéro 3.58).

3.38 De façon générale, nous ne considérons pas les boursiers postdoctoraux comme des étudiants au sens de la Loi. Aux fins de l’impôt sur le revenu, les boursiers postdoctoraux sont considérés et traités comme des contribuables qui doivent suivre un stage rémunéré à la fin de leurs études avant de poursuivre une carrière professionnelle indépendante. Les boursiers postdoctoraux se comparent davantage à des apprentis, des stagiaires (en comptabilité ou en droit, par exemple) ou des médecins résidents. Comme toute autre rémunération que reçoivent ces professionnels, celle que reçoivent les boursiers postdoctoraux est généralement imposable. La nature et la qualification d’une somme qu’un boursier postdoctoral reçoit doivent être déterminées au cas par cas, en tenant compte de l’ensemble des circonstances et des faits pertinents. Pour obtenir des renseignements sur l’exemption pour bourses d’études relativement aux bourses de perfectionnement postdoctoral, lisez le numéro 3.102.

Prêts aux étudiants

3.39 Un étudiant peut recevoir une somme d’une personne avec qui il n’a aucun lien de dépendance afin de lui permettre de poursuivre des études ou un projet de recherche. Une somme peut être versée dans le cadre d’une entente selon laquelle un étudiant occupera un emploi avec le payeur à la fin de son programme d’études ou de son projet de recherche. Si l’étudiant ne respecte pas l’entente, il peut se voir dans l’obligation de rembourser la totalité ou une partie des sommes qu’il a reçues. L’exposé qui suit aux numéros 3.40 à 3.52 explique les incidences fiscales pour l’étudiant qui peuvent découler de ces ententes, et qui dépendent généralement de la qualification de la somme comme un prêt à remboursement conditionnel ou une aide financière remboursable.

Distinction entre un « prêt à remboursement conditionnel » et une « aide financière remboursable »

3.40 Un prêt à remboursement conditionnel et une aide financière remboursable ont des caractéristiques similaires, mais il est cependant possible de les différencier. On entend par un prêt à remboursement conditionnel un prêt consenti afin de permettre à l’emprunteur de poursuivre ses études ou de réaliser un projet de recherche et concernant lequel le prêteur s’engage à une remise si l’emprunteur satisfait à certaines conditions; de son côté, une aide financière remboursable est une bourse d’études, une bourse de perfectionnement ou une subvention de recherches que le bénéficiaire s’engage à remettre si certaines conditions ne sont pas remplies.

3.41 Pour déterminer si une somme constitue un prêt à remboursement conditionnel ou une aide financière remboursable, il convient d’examiner les droits et obligations découlant de l’entente entre le donateur et le bénéficiaire. Si l’entente donne lieu, au moment du versement de la somme, à une dette exigible, on considère généralement la somme comme un prêt aux fins de l’impôt. Si l’entente précise que la somme versée ne constitue pas une dette pour le bénéficiaire à moins qu’il n’omette de remplir certaines conditions, on considère généralement la somme comme une aide financière remboursable. Pour déterminer l’authenticité du prêt consenti ou de la dette exigible, il faut considérer l’intention des parties. L’intention est-elle d’accorder une subvention qui serait remboursable dans certaines circonstances ou de consentir un prêt qui n’aurait plus à être remboursé dans certaines circonstances? L’objet d’une entente donnée peut s’avérer difficile à établir, étant donné que l’aide financière remboursable et les prêts à remboursement conditionnel sont tous les deux fondés sur des conditions futures selon lesquelles le montant sera remboursé ou non.

Prêt à remboursement conditionnel

3.42 Un étudiant peut recevoir un prêt authentique pour financer ses études ou un projet de recherche, peu importe s’il s’agit ou non d’un prêt à remboursement conditionnel. Le prêt n’est alors pas considéré comme une somme reçue à titre d’une bourse d’études ou d’une bourse de perfectionnement aux fins du sous-alinéa 56(1)n)(i) ou d’une subvention de recherches aux fins de l’alinéa 56(1)o). Pour qu’un prêt soit authentique, une relation emprunteur-prêteur doit exister au moment où le prêt est consenti et ses modalités doivent prévoir son remboursement dans un délai raisonnable.

3.43 Un employé peut recevoir de son employeur un prêt dont le remboursement est conditionnel à ce qu’il retourne à l’emploi de cet employeur à la fin de la période d’études (ou du projet de recherche) pour laquelle le prêt a été consenti. Le montant du prêt ne constitue généralement pas un revenu au moment où il est encaissé. Si le prêt (ou une fraction de celui-ci) fait par la suite l’objet d’une remise parce que les conditions concernant l’emploi sont remplies, la somme remise constitue un revenu tiré d’un emploi par l’employé dans l’année de la remise en application de l’alinéa 6(1)a) et du paragraphe 6(15).

3.44 Également, un contribuable peut recevoir un prêt à remboursement conditionnel d’une personne qui n’est pas son employeur au moment où le prêt est consenti, mais qui l’est au moment de la remise. Toute somme remise parce que les conditions d’emploi sont remplies constitue un revenu tiré d’un emploi par le contribuable dans l’année de remise en application de l’alinéa 6(1)a) et du paragraphe 6(15).

3.45 Selon le paragraphe 80.4(1), un contribuable est réputé avoir reçu un avantage au titre des intérêts s’il reçoit un prêt à faible intérêt ou sans intérêt relativement à une charge ou à un emploi antérieur, actuel ou projeté. En règle générale, l'avantage correspond au montant d’intérêt que le contribuable aurait payé sur le prêt pour l’année au taux prescrit (tel qu’il est établi à l’alinéa 4301c) du Règlement), moins les intérêts que le contribuable a payés sur le prêt au cours de l’année ou au plus tard 30 jours après la fin de celle-ci. Le montant de l’avantage qui a été calculé en application du paragraphe 80.4(1) est inclus dans le revenu du contribuable selon le paragraphe 6(9).

3.46 Cependant, selon le paragraphe 80.4(3), il n’y a pas d’avantage réputé au titre des intérêts dans les situations suivantes:

a) le taux d’intérêt à payer n’est pas inférieur au taux d’intérêt qui aurait été convenu dans une opération de pleine concurrence au moment où la dette a été contractée;

b) le prêt ou la dette est inclus dans le revenu du contribuable selon une autre disposition de la partie I.

3.47 Si la totalité ou une partie d’un prêt visé au numéro 3.43 est remis et inclus dans le revenu d’un employé dans une année, l’alinéa 80.4(3)b) ne s’applique pas de façon rétroactive afin d’exclure l’avantage au titre des intérêts qui aurait été inclus dans le revenu de l’employé dans une année antérieure selon le paragraphe 80.4(1) relativement au prêt. Aucune partie du prêt n’aurait été incluse dans le revenu pour ces années antérieures, et l’employé aurait bénéficié des fonds prêtés dans ces années.

3.48 Si un prêt à remboursement conditionnel est imposable pour un actionnaire en application du paragraphe 15(2), nous ne considérons pas une remise ultérieure comme un revenu tiré d’un emploi, même si l’actionnaire est également un employé au moment de la remise.

Aide financière remboursable

3.49 Un contribuable peut recevoir d’une personne une bourse d’études ou une bourse de perfectionnement en échange de quoi il s’engage à devenir son employé à la fin du programme d’études. Si une relation d’employeur-employé n’existe pas, la somme est incluse dans le revenu du contribuable dans l’année où elle est reçue en application de l’alinéa 56(1)n), dans la mesure où elle dépasse l’exemption pour bourses d’études prévue au paragraphe 56(3). Le fait que le contribuable peut être tenu de rembourser la totalité ou une partie de la bourse d’études ou de la bourse de perfectionnement dans l’avenir (par exemple, en cas du non-respect des conditions rattachées à l’aide financière) ne changera pas la qualification de l’aide financière aux fins de l’impôt.

3.50 Si un contribuable reçoit une subvention de recherches au sens de l’alinéa 56(1)o) (lisez le numéro 3.58), dans les mêmes circonstances et conditions que celles ci-dessus, l’aide financière remboursable est ajoutée à son revenu dans l’année où il la reçoit dans la mesure où elle dépasse le total des dépenses admissibles qu’il a engagées dans l’année en vue de poursuivre les travaux visés.

3.51 Si un contribuable et un payeur ont entre eux une relation employeur-employé au moment où une somme est versée au contribuable, reportez-vous au numéro 3.11.

Remboursement de la totalité ou d'une partie de l’aide financière remboursable

3.52 Si un contribuable rembourse en totalité ou en partie une aide financière remboursable, la somme remboursée est déductible du revenu du contribuable dans l’année du remboursement en application de l’alinéa 60q), pourvu que toutes les conditions suivantes soient remplies :

a) le contribuable est un particulier qui n'a aucun lien de dépendance avec la personne à qui la somme est remboursée (cette personne est appelée le payeur à l’alinéa 60q));

b) la somme remboursée a été incluse dans le calcul du revenu du contribuable pour l’année ou pour une année d’imposition antérieure, comme une somme visée à l’alinéa 56(1)n) (nette de l’exemption pour bourses d’études applicable, lisez le numéro 3.90) ou à l’alinéa 56(1)o) (nette des dépenses de recherche admissibles, lisez le numéro 3.73);

c) le contribuable est tenu de rembourser la somme au payeur parce qu’il n'a pas rempli une des conditions prévues lorsqu’il a reçu l’aide;

d) le contribuable n’a pas fourni de services, autres qu'à titre occasionnel au payeur en tant que cadre ou en vertu d’un contrat d’emploi pendant la période pour laquelle l’aide financière mentionnée au point b) ci‑dessus a été versée;

e) la somme a été versée au contribuable pour lui permettre de poursuivre ses études.

Récompenses

3.53 Le sous-alinéa 56(1)n)(i) prévoit l’ajout dans le calcul du revenu d’un contribuable du montant d’une récompense couronnant une œuvre remarquable réalisée dans son domaine d’activité habituel (autre qu’une récompense visée par règlement). Le paragraphe 56(3) prévoit une exemption concernant la totalité ou une partie de la récompense à ajouter au revenu. Cette exemption est couverte au numéro 3.90. Une récompense peut être considérée comme un prix décerné à une personne choisie parmi un groupe de possibles récipiendaires pour quelque chose qu’elle a accompli, atteint ou réalisé avec succès. Toutefois, le type de récompense qui relève du sous-alinéa 56(1)n)(i) est limité. Les critères de sélection doivent viser à récompenser le récipiendaire pour avoir réussi dans un domaine où il travaille habituellement. Par conséquent, une somme se qualifie généralement comme une récompense aux fins du sous-alinéa 56(1)n)(i) si elle est versée en reconnaissance d’une réalisation authentique dans un domaine qui présente des défis, peu importe s’il est de nature scolaire, professionnelle ou technique. Une récompense qui n’est pas visée par le sous -alinéa 56(1)n)(i) est considérée comme un gain fortuit et le contribuable n’est pas tenu de l’inclure dans le calcul de son revenu, à moins qu’elle ne s’agisse d’une recette commerciale (lisez le numéro 3.55) ou d’un revenu d’emploi (lisez le numéro 3.54). Les observations suivantes traitent de la façon dont s’applique le sous-alinéa 56(1)n)(i) dans certaines situations.

  • L’attribution de dommages‑intérêts à une partie lésée. Cela n’est pas considéré comme une récompense.
     
  • Des gains de loterie. Même si de tels gains se comparent à une récompense, ils ne couronnent pas une œuvre remarquable pour le récipiendaire, et il est peu probable qu’ils se rapportent à son domaine d’activité habituel. Par conséquent, le sous‑alinéa 56(1)n)(i) ne s’applique pas.
     
  • Un prix accordée par un institut de formation professionnelle au candidat ayant obtenu la note la plus élevée à des examens donnés par l'institut. C’est une récompense assujettie aux dispositions du sous-alinéa 56(1)n)(i).

Sommes reçues au titre d’un emploi

3.54 Un employé peut recevoir de son employeur une récompense ou un autre prix lié à la vente ou à une autre forme de rendement au travail (par exemple, le dépassement des objectifs de ventes, la réussite d’examens, une prime à l’initiative ou des services exceptionnels). La juste valeur marchande de cette prime d’encouragement est alors considérée comme une rémunération pour des services qui doit être incluse dans le revenu d’emploi du particulier en application du paragraphe 5(1). De même, la juste valeur marchande d’une récompense ou d’un prix qui n’est pas considéré comme une rémunération, mais comme une somme reçue par un employé au titre, dans l’occupation ou en vertu d’une charge ou d’un emploi, est également incluse dans le calcul du revenu tiré d’une charge ou d’un emploi selon l’alinéa 6(1)a), sous réserve de certaines exceptions pour des petits cadeaux ou récompenses non monétaires. Une récompense ou autre prix qui est considéré comme un revenu tiré d’une charge ou d’un emploi aux fins du paragraphe 5(1) ou de l’alinéa 6(1)a) est exclu de l’application de l’alinéa 56(1)n). Pour obtenir plus de renseignements sur l’imposition de cadeaux ou de récompenses non monétaires, reportez-vous au guide T4130.

Sommes reçues dans le cadre de l’exploitation d’une entreprise

3.55 S’il n’existe pas de relation employeur-employé entre le payeur et le bénéficiaire d’une somme et qu’il est possible d’établir que la somme constitue une recette d’entreprise, la somme doit être ajoutée au revenu d’entreprise du bénéficiaire en application du paragraphe 9(1). Toutefois, si la somme reçue représente une récompense couronnant une œuvre remarquable dans le domaine d’activité habituel du contribuable et qu’elle ne peut pas être considérée comme une recette d’entreprise (et ne constitue pas une récompense visée par règlement), la somme doit être incluse dans le revenu du bénéficiaire selon le sous-alinéa 56(1)n)(i).

Récompenses visées par règlement

3.56 Une récompense qui répond à tous les critères d’une récompense visée par règlement n’est pas incluse dans le calcul du revenu du bénéficiaire, même si la récompense est liée à une réussite du bénéficiaire dans son domaine d’activité habituel. L’article 7700 du Règlement définit comme une récompense celle reconnue par le public et décernée pour une œuvre méritoire réalisée dans le domaine des arts ou des sciences ou dans le cadre de services au public. La question de déterminer si une récompense est considérée comme une récompense reconnue par le public aux fins de l’article 7700 du Règlement en est une de fait. Pour le déterminer, il faut établir si l’on peut conclure qu’il existe un niveau élevé de sensibilisation du public concernant l’existence du prix et à quel point l’annonce ou la remise de la récompense est largement diffusée par les médias.

3.57 Par exemple, un prix Nobel attribué à un scientifique ou le Prix littéraire du Gouverneur général attribué à un auteur professionnel entrent dans cette catégorie, tout comme le feraient de nombreuses récompenses pour services rendus à la collectivité. Les bourses d’études accordées à des étudiants ne sont pas admissibles à titre de récompenses visées par règlement. De plus, toute somme qu'il est raisonnable de considérer comme ayant été reçue en échange de services rendus ou à rendre ne constitue pas une récompense visée par règlement.

Subventions de recherches

3.58 Une somme reçue au cours d’une année d’imposition afin de permettre à un contribuable de poursuivre des recherches ou des travaux similaires est incluse dans son revenu à titre de subvention de recherches selon l’alinéa 56(1)o). Cependant, ces subventions de recherches ne sont incluses dans le revenu d’un contribuable que dans la mesure où elles excèdent le total des dépenses admissibles (lisez les numéros 3.73 à 3.78) qu’il a engagées pendant l’année dans le but de poursuivre ces travaux. Une subvention de recherches est généralement une somme d’argent octroyée à un bénéficiaire pour lui permettre d’acquitter les dépenses que nécessite un projet de recherche. La subvention peut aussi comprendre un élément de rémunération pour le bénéficiaire. Ce sont la nature et les modalités de la subvention, plutôt que le nom qu’on lui donne, qui déterminent si l’on traite la subvention comme une bourse d’études selon l’alinéa 56(1) ou comme une subvention de recherches selon l’alinéa 56(1)o).

Sens du terme « recherches »

3.59 Aux fins de l’alinéa 56(1)o), des recherches désignent une étude critique ou scientifique visant à découvrir des faits nouveaux ou à développer de nouvelles interprétations ou applications. Dans sa décision de l’affaire Ghali c. Canada, 2004 CAF 60, 2005 DTC 5472, la Cour d’appel fédérale a déclaré que « les mots recherches ou tous travaux similaires que l’on retrouve à l’alinéa 56(1)o), peuvent être définis comme suit : l’ensemble des travaux et activités scientifiques, littéraires et artistiques, ayant pour but la découverte et le développement des connaissances ».

3.60 Elle ne comprend pas la recherche effectuée en vue d’acquérir de l’expérience ou des compétences en matière d’exécution de recherches, comme cela peut se produire dans le cas de recherches effectuées par des étudiants de premier cycle. Pour qu’une subvention soit considérée comme une subvention de recherches, ses modalités doivent préciser que le principal objet est de permettre au bénéficiaire de poursuivre des recherches (lisez le numéro 3.32). À cet égard, les critères suivants peuvent être utiles :

  • Si de permettre au bénéficiaire de mener un projet de recherche n’est qu’un seul des grands objets d’une subvention, cela ne suffit pas en soi à établir son objet principal. Il faut prendre en considération les commentaires au numéro 3.33 si une subvention a plus d’un principal objet;
     
  • Les modalités de la subvention concernant les exigences liées aux recherches doivent être précises. À elles seules, des références vagues et générales comme y compris de la recherche ne font pas en sorte qu’une subvention soit visée par l’alinéa 56(1)o);
     
  • En général, une somme accordée à un étudiant de premier cycle est assujettie à l’impôt en application de l’alinéa 56(1)n), même si quelques recherches sont nécessaires pour satisfaire aux exigences d’un cours, notamment pour un essai ou un projet;
     
  • Si les modalités d’une subvention ne mentionnent pas la recherche, l’alinéa 56(1)n ) s’applique, même si beaucoup de recherches sont effectivement effectuées.

Subvention de recherches accordée à une personne qui n’est pas un employé

3.61 Une société ou un autre organisme (comme une université ou un collège) peut décider de verser une subvention à une personne ne faisant pas partie de son organisation afin qu’elle effectue des recherches précises. Dans un tel cas, la subvention est considérée comme une subvention de recherches pour le bénéficiaire aux fins de l’alinéa 56(1)o), peu importe si les résultats des recherches appartiennent au donateur ou au bénéficiaire de la subvention.

Subvention de recherches accordée à un employé

3.62 Si le bénéficiaire d’une subvention est un employé du donateur et qu’il continue de recevoir une rémunération partielle pendant qu’il mène un projet de recherche qui n’est pas lié à ses fonctions d’emploi habituelles, la rémunération partielle est incluse dans son revenu d’emploi selon le paragraphe 5(1). L’alinéa 56(1)o) prévoit l’inclusion au revenu de toute somme reçue à titre de subvention de recherches (nette des dépenses admissibles). Cela viserait la situation, par exemple, d’un membre d’une faculté d’université qui se fait accorder un congé sabbatique par son employeur afin de poursuivre des recherches. Selon de tels arrangements, un employé continue habituellement de percevoir tout au long de son congé sabbatique son salaire, en totalité ou en partie, lequel est imposable comme un revenu d’emploi selon le paragraphe 5(1). Malgré le fait qu’un employé peut continuer de recevoir un salaire pendant un congé sabbatique, il n’est normalement pas sous la direction d’un employeur. Une somme versée à un employé pendant un congé sabbatique en vue de lui permettre de poursuivre des recherches (par exemple, une somme approuvée par l’université comme dépenses admissibles en vertu du programme de recherches pour les employés) sont généralement considérées comme des subventions de recherches aux fins de l’alinéa 56(1)o). Consultez l’affaire Ghali, dans laquelle la Cour d’appel fédérale a examiné l’assujettissement à l’impôt de sommes qu’un professeur d’université a reçues de son employeur pendant qu’il était en congé sabbatique.

3.63 Un employé qui doit normalement s’occuper de recherche dans le cadre de ses fonctions, comme les professeurs d’université, ne peut pas traiter une partie de son salaire régulier comme une subvention de recherches quand il s’adonne aux activités de recherche attendues normalement d’après ses conditions d’emploi. Par exemple, une personne à l’emploi d’une université afin d’enseigner une matière en plus de mener des recherches sera considérée comme gagnant un revenu d’emploi au titre des deux activités, car toutes les deux se rapportent à ses fonctions d’emploi normales.

Sommes non reçues à titre de subvention de recherches

3.64 Aux fins de l’alinéa 56(1)o), une subvention de recherche n’est pas considérée comme ayant été reçue à un moment donné si toutes les circonstances suivantes s’appliquent :

  • les fonds sont mis à la disposition d’une personne qui détient un poste professoral dans une université, un hôpital ou un établissement semblable pour lui permettre de poursuivre des recherches ou des travaux similaires;
  • les fonds sont versés directement à une université, à un hôpital ou à un établissement semblable;
  • les fonds sont destinés seulement à couvrir les coûts d'un projet de recherche;
  • les fonds n’ont pas été utilisés par un particulier ni, par ailleurs, mis à sa disposition pour son avantage personnel.

3.65 Il arrive parfois qu’une partie d’une subvention de recherches soit versée à un chercheur ou, par ailleurs, mise à sa disposition pour son avantage personnel, mais que le reste des fonds remplisse les conditions mentionnées ci-dessus. Dans de tels cas, seule la partie de la subvention effectivement versée, ou par ailleurs, mise à la disposition du chercheur pour son avantage personnel est considérée comme une somme reçue par le chercheur à titre de subvention de recherches aux fins de l’alinéa 56(1)o).

Allocations et subventions distinctes

3.66 Dans le présent chapitre, une allocation désigne un paiement périodique ou un autre type de paiement qu’un étudiant, un chercheur ou une autre personne reçoit pour ses dépenses sans avoir à rendre compte de l’usage qu’il en fait. Cela comprend les sommes reçues à montant fixe, comme une allocation, ou de sommes à montant fixe accompagnées d’une allocation.

3.67 Chacune des allocations et des subventions doit être prise en compte séparément lorsqu’il s’agit de déterminer si elle est assujettie à l’alinéa 56(1)n), o) ou r). Par conséquent, il est possible pour un étudiant diplômé de recevoir une récompense visée au sous-alinéa 56(1)n)(i), une allocation complémentaire ou une subvention distincte (qu’elle provienne ou non du même donateur) selon l’alinéa 56(1)o) et un soutien financier selon l’alinéa 56(1)r).

Remboursements et avances à justifier

3.68 Les expressions remboursement et avance à justifier ont le sens suivant dans le présent chapitre :

  • un remboursement est un paiement fait à un étudiant, à un chercheur, ou à une autre personne pour lui rembourser les dépenses qu'il a engagés pour poursuivre ses études ou ses travaux de recherches;
     
  • une avance à justifier est une somme versée à un étudiant, à un chercheur ou à une autre personne à l’égard des dépenses qu’il engagera afin de poursuivre ses études ou ses travaux de recherches. La personne doit rendre compte de ces dépenses en produisant des pièces justificatives. Une somme qui n’est pas dépensée à la fin prévue doit être remboursée.

3.69 Les remboursements et les avances à justifier qui visent à couvrir des dépenses engagées par un étudiant pour poursuivre ses études sont assujettis au sous-alinéa 56(1)n)(i). Par exemple, un étudiant qui reçoit une bourse d’études afin de lui permettre de fréquenter une université située à une certaine distance de sa demeure peut également recevoir un remboursement ou une avance à justifier pour couvrir ses frais de déplacement entre sa demeure et l’université. Ce type de remboursement ou d’avance à justifier est inclus dans le calcul du revenu de l’étudiant en application du sous-alinéa 56(1)n)(i).

3.70 Un remboursement ou une avance à justifier pour payer les coûts raisonnables d’un projet de recherche n’est inclus dans le calcul du revenu que dans la mesure où les dépenses remboursées représentent des frais personnels ou de subsistance du bénéficiaire (à l’exception des frais de déplacement admissibles qui sont abordés au numéro 3.75). Les dépenses pour lesquelles un bénéficiaire a reçu un remboursement ou une avance à justifier et qui ne sont pas comprises dans le calcul du revenu ne sont pas déductibles à titre de dépenses admissibles en application de l’alinéa 56(1)o).

Adjoints de recherche

3.71 Dans certains cas, un chercheur peut engager un ou plusieurs adjoints avec qui il peut entretenir une des relations suivantes :

  • chercheur et cochercheur;
  • employeur et employé;
  • professeur et étudiant.

3.72 Si la relation est celle de chercheur et cochercheur, une somme versée au cochercheur à partir d’une subvention de recherches est considérée comme une subvention de recherches aux fins de l’alinéa 56(1)o). Si la relation est celle d’employeur et employé, les sommes versées à un assistant sont considérées comme un revenu d’emploi imposable selon le paragraphe 5(1). Dans un cas où la relation entre un chercheur et un assistant est celle de professeur et étudiant, l’étudiant qui reçoit une somme pour sa partie du projet peut ne pas avoir entrepris ce travail principalement pour en tirer un gain financier, mais parce que sa participation à la recherche l’aidera à obtenir un diplôme ou une autre reconnaissance scolaire dans le domaine où la recherche est menée. Dans cette situation, la direction donnée par le chercheur est habituellement de nature générale ou consultative, et l’étudiant assistant aura plus de liberté pour effectuer sa partie du projet que dans le cas d’un assistant dans une relation employeur et employé. Si tel est le cas, les sommes versées à l’assistant à partir de la subvention de recherches sont considérées comme une subvention de recherches. Par contre, certaines fonctions et tâches à accomplir par un étudiant qui participe à la recherche n’ont pas nécessairement à être effectuées dans le cadre de ses études. Quelques travaux administratifs ou de laboratoire, par exemple, peuvent exiger un certain niveau de compétences, mais si ces travaux sont exécutés par l’étudiant assistant sous la direction particulière d’un chercheur ou d’un cochercheur et qu’ils sont faits principalement pour réaliser un gain financier, on considère qu’il existe une relation employeur et employé. Dans un tel cas, les sommes reçues par l’étudiant assistant à partir de la subvention sont considérées comme un revenu d’emploi imposable selon le paragraphe 5(1).

Dépenses de recherche

3.73 Les subventions de recherches doivent être incluses dans le revenu uniquement dans la mesure où elles excèdent les dépenses admissibles engagées par un contribuable dans l’année afin d’effectuer les travaux. Les dépenses de recherche admissibles visées par l’alinéa 56(1)o) ne peuvent pas dépasser le total des subventions de recherches imposables dans l’année selon cet alinéa. Autrement dit, on ne peut pas appliquer des dépenses de recherche contre des revenus d’autres types, comme des bourses d’études, du revenu d’emploi ou du revenu d’entreprise. Par ailleurs, selon l’article 67, aucune dépense de recherche n’est déductible, sauf dans la mesure où une dépense est raisonnable dans les circonstances.

3.74 À cet égard, les dépenses de recherche admissibles ne comprennent pas ce qui suit :

  • les frais personnels et de subsistance d'un contribuable (sauf les frais de déplacement engagés par le contribuable pendant qu’il était absent de son domicile à exécuter des travaux, y compris les sommes dépensées pour les repas et le logement – lisez le numéro 3.75);
  • les dépenses pour lesquelles un contribuable a été remboursé (sauf dans la mesure où ces remboursements ont été inclus dans le revenu relativement à une subvention qu'il a reçue);
  • les dépenses qui sont par ailleurs déductibles dans le calcul du revenu d'un contribuable.

Frais de déplacement

3.75 Les frais de déplacement (y compris les sommes dépensées pour le transport et le logement) qu’un contribuable a engagés pendant qu’il était absent de son domicile afin d’exécuter des travaux sont des dépenses de recherche admissibles. Si un contribuable réside temporairement en un endroit autre que son domicile pendant qu’il poursuit des travaux de recherche, on peut considérer qu’il y réside temporairement au lieu d’être en situation de déplacement. Cela s’agit dans tous les cas d’une question de fait qui dépend de facteurs comme le type d’hébergement, la durée du séjour, l’existence d’une résidence permanente ailleurs et du lieu où se trouve la famille du contribuable. On doit soupeser les facteurs pertinents dans leur ensemble de sorte qu’aucun critère spécifique à un facteur ne peut à lui seul faire la distinction entre le fait d’être en déplacement et celui d’occuper une résidence temporaire. Même si aucun type d’hébergement en particulier ne peut constituer en soi un facteur déterminant, un séjour relativement court dans une chambre d’hôtel ordinaire correspondrait normalement à un déplacement, alors que la location d’un appartement sur une base mensuelle indiquerait probablement qu’une personne réside temporairement à cet endroi.

3.76 Si un contribuable réside temporairement dans un endroit, les sommes versées pour les repas et le logement à cet endroit sont considérées comme des frais personnels et de subsistance plutôt que des frais de déplacement. Par conséquent, ce ne sont pas des dépenses de recherche admissibles. Un contribuable qui a reçu une subvention de recherches peut réclamer les frais suivantes :

  • les frais pour se déplacer entre son domicile et l'endroit où il réside temporairement pendant qu’il poursuit ses travaux de recherche;
  • les frais pour se déplacer d’un lieu de résidence temporaire à un autre;
  • les frais de déplacement liés au travail de terrain lié à la recherche.

Un contribuable ne peut pas déduire les frais de déplacement de son époux ou conjoint de fait, de ses enfants ou d’autres personnes (consultez la décision rendue dans l'affaire Subbarao c. MRN, [1986] 2 CTC 2089, 86 DTC 1554 (CCI)).

Dépenses engagées avant ou après l’année d'une subvention

3.77 L’alinéa 56(1)o) prévoit que des dépenses sont déductibles d’une subvention de recherches si elles ont été engagées dans l’année au cours de laquelle la subvention a été reçue. Dans certains cas, des dépenses de recherche peuvent être engagées dans l’année immédiatement avant ou après celle au cours de laquelle une subvention est reçue. Ces dépenses ne sont pas alors déductibles dans l’année au cours de laquelle elles ont été engagées, mais nous considérons qu’elles le sont dans l’année où la subvention est reçue. Toutefois, un contribuable ne peut pas déduire des dépenses d’une subvention si elles ont été engagées dans l’année précédant celle où il a reçu la subvention et avant d’être avisé de l’octroi de la subvention. Des dépenses de recherche ne sont pas déductibles d’une subvention si elles ont été engagées plus d’une année avant ou plus d’une année après celle où la subvention a été reçue.

3.78 Nous devons interpréter le terme dépenses utilisé à l’alinéa 56(1)o) de façon telle qu’il englobe non seulement des dépenses courantes, mais aussi des dépenses en capital. Nous ne considérons pas que des dépenses de recherche ont été engagées par un chercheur si elles ont été payées par une université, un hôpital ou un établissement semblable au nom du chercheur dans les circonstances énoncées au numéro 3.64.

Soutien financier

Sommes incluses selon l’alinéa 56(1)r)

3.79 Selon l’alinéa 56(1)r), un particulier doit inclure dans le calcul de son revenu certaines prestations et d'autres sommes qu’il a reçues au cours de l’année relativement à de la formation. Cela vise les sommes suivantes reçues à titre de :

a) supplément de revenu accordé dans le cadre d’un projet parrainé par un gouvernement au Canada ou un organisme public canadien, visant à encourager les particuliers à accepter ou à conserver un emploi;

b) soutien financier prévu par un programme établi par la Commission de l’assurance‑emploi du Canada (CAEC) en vertu de la partie II de la Loi sur l’assurance‑emploi , ou par d’autres programmes semblables établis par un gouvernement ou un oganisme gouvernemental canadien ou par tout autre organisme, en vertu d’un accord conclu avec la CAEC par l'effet de l’article 63 de la LAE;

c) soutien financier prévu par un programme établi par un gouvernement, ou un organisme public, au Canada qui prévoit des prestations de remplacement du revenu semblables à celles prévues par un programme établi en vertu de la LAE;

d) sommes reçues en vertu de la Loi sur le Programme de protection des salariés relativement à un salaire (au sens de cette loi).

3.80 L’alinéa 56(1)r) peut s’appliquer à des prestations reçues au titre de la formation (y compris des allocations) pour les frais de scolarité, les manuels, l’équipement, les frais de déplacement, le logement ou les frais associés à la garde des personnes à charge du contribuable. Les bénéficiaires des prestations et des sommes décrites ci-dessus seront assujettis à l’impôt peu importe si les prestations ou sommes sont versées par le gouvernement fédéral du Canada, un autre palier du gouvernement canadien ou un autre organisme en vertu d’une entente de transfert.

Soutien financier et participation à une activité d'emploi

3.81 Un employeur peut recevoir des sommes et offrir par la suite de l’aide à l’emploi ou un soutien professionnel à un particulier sous forme de rémunération. Ces sommes que reçoivent le particulier sont généralement considérées comme un revenu d’emploi en application du paragraphe 5(1). Les bases qui ont servi à déterminer le montant de la somme versée au particulier n’auraient aucune incidence sur la nature des sommes aux fins de l’impôt sur le revenu. En revanche, une somme versée directement à un particulier à titre de supplément de revenu serait habituellement imposable selon l’alinéa 56(1)r) en tant que soutien financier gouvernemental.

Déduction d’un soutien financier

3.82 L’alinéa 110(1)g) prévoit une déduction relativement à de l’aide pour frais de scolarité visés aux sous-alinéas 56(1)r)(ii) ou (iii) reçue pour la formation de base des adultes. Une formation de base est celle de niveaux primaire ou secondaire ou autres formations de type similaire. En général, la déduction s’applique à l’aide reçue pour les frais de scolarité dans le cadre d’un programme établi sous le régime de la Loi sur le ministère de l'Emploi et du Développement social ou d’un programme semblable en vertu d’une entente relative au marché du travail. La déduction s’applique uniquement à l’aide pour les frais de scolarité et non aux autres types de soutien financier qu’un étudiant peut recevoir relativement à sa formation. La déduction est réservée aux situations où à la fois :

  • le montant du soutien financier est inclus dans le revenu d'un étudiant;
  • l’étudiant ne peut pas demander un crédit d’impôt pour frais de scolarité en application du paragraphe 118.5(1) pour les frais de scolarité payés dans le cadre du programme;
  • le montant n’est pas déductible par ailleurs dans le calcul du revenu du contribuable pour l’année.

3.83 Selon le sous-alinéa 60n)(vi), un contribuable peut déduire un montant pour toute somme ou prestation remboursée dans une année dans la mesure où le montant a été inclus antérieurement dans son revenu en application de l’alinéa 56(1)r) et n’a pas été déduit selon l’alinéa 110(1)g). Cependant, la déduction prévue au sous-alinéa 60n)(vi) ne s’applique pas aux remboursements de prestations d’assurance-emploi en application de la partie VII de la LAE (c.-à-d. parce que le revenu du bénéficiaire des prestations d’assurance-emploi dépasse la limite fixée pour l’année). Ces remboursements de prestations, qui sont à payer au plus tard le 30 avril de l’année suivant celle où les prestations ont été reçues, sont déductibles dans le calcul du revenu du contribuable pour l’année en application de l’alinéa 60 v.1 ), dans la mesure où le montant n’était pas déductible dans le calcul du revenu du contribuable pour une année d’imposition antérieure. Selon l’alinéa 60v.1), il n’est pas nécessaire que le contribuable ait déjà remboursé les prestations d’assurance-emploi pour pouvoir déduire le montant du remboursement.

Prestations d’assistance sociale

3.84 Selon l’alinéa 56(1)u), un contribuable doit inclure dans son revenu pour une année les prestations d’assistance sociale qu’il a reçues au cours de l’année après examen des ressources, sauf dans la mesure où ces sommes doivent être incluses par ailleurs dans le revenu du contribuable, ou de son époux ou conjoint de fait. Un contribuable qui inclut une prestation d’assistance sociale dans le calcul de son revenu en application de l’alinéa 56(1)u) peut déduire un montant équivalent de son revenu imposable selon l’alinéa 110(1)f). Ce mécanisme vise à s’assurer que ces prestations ne soient pas assujetties à l’impôt sur le revenu, mais qu’elles soient prises en considération aux fins de déterminer le montant de certains crédits d’impôt remboursables et non remboursables.

3.85 Si une prestation a comme principal objet d’aider un contribuable de façon à lui permettre de poursuivre ses études et peut donc correspondre au sens de l’expression bourse d’études aux fins de l’impôt sur le revenu, le contribuable doit généralement l’inclure dans le calcul de son revenu en application du sous-alinéa 56(1)n)(i) au lieu de l’alinéa 56(1)u). La nature et la qualification d’une somme que reçoit un contribuable sont une question de fait qui doit être déterminée au cas par cas. Reportez-vous à la décision dans l’arrêt Simser selon laquelle la cour a conclu que les sommes reçues par un contribuable au titre des Subventions pour initiatives spéciales en faveur des étudiants atteints d’un handicap permanent constituaient une bourse d’études et devaient être incluses dans le revenu du contribuable aux termes du sous-alinéa 56(1)n)(i) au lieu de l’alinéa 56(1)u).

Sommes reçues d’une fiducie

3.86 Une fiducie (notamment une fiducie qui est un organisme de bienfaisance enregistré) peut verser une bourse d’études, une bourse de perfectionnement, une récompense ou une subvention de recherches. Le bénéficiaire doit alors inclure le montant de la bourse dans le calcul de son revenu en application du sous-alinéa 56(1)n)(i) ou de l’alinéa 56(1)o), et non à titre de revenu provenant d’une fiducie selon les paragraphes 104(13) ou 105(1). Le bénéficiaire peut ainsi demander l’exemption pour bourses d’études prévue au paragraphe 56(3) ou déduire les dépenses admissibles selon l’alinéa 56(1)o), selon le cas.

Particuliers d’autres pays qui deviennent résidents du Canada

3.87 Un non-résident du Canada qui devient un résident ou un résident réputé du Canada en vue de poursuivre ses études ou sa formation est assujetti à l’impôt au Canada sur son revenu de toutes provenances à partir de ce moment. Les revenus comprennent tant les bourses de source canadienne que celles de source étrangère que le particulier a reçues. Cependant, les sommes qu’un résident du Canada reçoit de sources étrangères peuvent être exonérées de l’impôt sur le revenu au Canada conformément à une convention fiscale entre le Canada et le pays où le particulier résidait auparavant. Par exemple, l’article XX de la Convention entre le Canada et les États-Unis d’Amérique en matière d’impôts sur le revenu et la fortune (telle qu’elle a été modifiée par le Cinquième protocole) prévoit une exonération d’impôt au Canada pour les sommes que reçoit un étudiant qui séjourne au Canada afin d’y poursuivre à plein temps ses études ou sa formation, mais qui est un résident des États-Unis, ou qui l’était immédiatement avant de se rendre au Canada. Pour être exonérées, les sommes doivent provenir de l’extérieur du Canada et avoir pour objet de couvrir ses frais d’entretien (c.-à-d. des frais de subsistance raisonnables), d’études ou de formation. Pour obtenir plus de renseignements sur les conventions fiscales que le Canada a conclues avec d’autres pays, visitez la page Conventions fiscales sur le site Web de l’ARC.

Non-résidents du Canada

3.88 Le paragraphe 115(2) prévoit des règles spéciales touchant certains particuliers non–résidents . Les principales catégories touchées sont les suivantes :

  • les étudiants;
  • les enseignants;
  • les personnes effectuant des recherches;
  • les particuliers qui ont résidé auparavant au Canada;

qui reçoivent une rémunération provenant d’une charge ou d’un emploi ou des bourses d’études, des bourses de perfectionnement, des récompenses ou des subventions de recherches de source canadienne.

3.89 Conformément au sous-alinéa 115(2)e)(ii), un particulier non-résident visé par le paragraphe 115(2) est assujetti à l’impôt sur toutes les sommes qu’il reçoit d’une source au Canada qui, aux termes des alinéas 56(1)n) ou o), seraient incluses dans le calcul de son revenu pour l’année s’il avait résidé au Canada tout au long de l’année.

Déductions prévues au paragraphe 56(3)

3.90 L’exemption pour bourses d’études prévue au paragraphe 56(3) (mentionnée aux numéros 3.1 et 3.2) exonère les premiers 500 $ du total des bourses d’études, des bourses de perfectionnement et des récompenses qui ont été incluses dans le calcul du revenu d’un contribuable en application du sous-alinéa 56(1)n)(i) pour une année d’imposition. Le montant de 500 $ est communément appelé l’exemption de base pour bourses d’études. Le paragraphe prévoit une exemption supérieure au montant de 500 $ si une bourse d’études ou de perfectionnement est reçue relativement à l’inscription d’un contribuable à certains programmes d’études (lisez les numéros 3.91 à 3.97) ou si le contribuable doit s’en servir dans la production d’une œuvre littéraire, dramatique, musicale ou artistique (lisez les numéros 3.98 à 3.100). Selon le paragraphe 56(3), l’exemption totale pour bourses d’études qui est calculée ne peut pas dépasser le montant correspondant inclus dans le revenu du contribuable conformément au sous‑alinéa 56(1)n)(i). Reportez‑vous au numéro 3.101 pour obtenir d’autres renseignements sur l’exemption de base pour bourses d’études.

Étudiant à temps plein

3.91 Selon l’alinéa 56(3)a), un contribuable peut exclure de son revenu le montant intégral d’une bourse d’études ou de perfectionnement s’il l’a reçue relativement à son inscription à un programme d’études. Le programme doit en être un pour lequel le contribuable peut demander un crédit d’impôt pour études à titre d’étudiant à temps plein qu’il doit prendre en compte dans le calcul de son impôt à payer pour l’année, pour l’année d’imposition précédente ou celle subséquente. Une somme est considérée comme reçue relativement à l’inscription d’un contribuable à un programme d’études si elle satisfait aux conditions énoncées à l’alinéa 56(3.1)a) (lisez le numéro 3.96).

Élève fréquentant une école primaire ou secondaire

3.92 Selon l’alinéa 56(3)a), un contribuable peut exclure de son revenu le montant intégral d’une bourse d’études ou de perfectionnement s’il l’a reçue relativement à son inscription à un programme d’études de niveau primaire ou secondaire.

Étudiant à temps partiel

3.93 Conformément à l’alinéa 56(3)a), un contribuable peut exclure de son revenu un montant lié à une bourse d’études ou de perfectionnement qu’il a reçue relativement à son inscription à un programme d’études. Le programme doit en être un pour lequel le contribuable peut déduire un crédit d’impôt pour études en application du paragraphe 118.6(2) à titre d’étudiant à temps partiel pour l’année d’imposition, l’année d’imposition précédente ou celle subséquente. Selon l’alinéa 56(3)a), un étudiant à temps partiel peut exclure de son revenu les sommes entières qu’il a reçues avant 2010. Cependant, conformément à l’alinéa 56(3.1)b), le montant qui peut être exclu du revenu au titre des sommes reçues en 2010 et les années d’imposition subséquentes est limité à la somme des éléments suivants :

  • le coût du matériel lié au programme;
  • les frais payés à l’établissement d’enseignement agréé relativement au programme.

3.94 Le coût du matériel lié au programme comprend le coût des éléments qui sont essentiels pour terminer le programme et qui devraient avoir une durée de vie généralement limitée à la durée du programme, comme les manuels, les sarraus, les pinceaux et la peinture. Toutefois, cela ne comprend pas, par exemple, le coût d’un lecteur de livres numériques, d’un ordinateur personnel, d’un logiciel standard ni d’un instrument de musique.

3.95 La restriction énoncée à l’alinéa 56(3.1)b) par rapport aux étudiants à temps partiel ne s’applique pas aux contribuables qui sont admissibles au crédit d’impôt pour personnes handicapées ou qui ne peuvent pas être inscrits à un programme d’études à temps plein en raison d’une déficience mentale ou physique. Pour 2010 et les années subséquentes, la brochure P105 – Les étudiants et l’impôt présente un tableau en vue d’aider les contribuables à calculer l’exemption pour bourses d’études disponible et le montant des bourses d’études ou de perfectionnement, le cas échéant, qui doit être inclus dans le revenu d'un étudiant à temps partiel.

Sens de l’expression « reçue relativement à l’inscription du contribuable »

3.96 Aux fins de l’exemption pour bourses d’études, l’alinéa 56(3.1)a) prévoit qu’une bourse d’études ou de perfectionnement reçue après 2009 n’est pas considérée comme une somme reçue relativement à l’inscription d’un contribuable à un programme d’études sauf dans la mesure où il est raisonnable de conclure qu’elle vise à soutenir l’inscription du contribuable au programme, compte tenu de toutes les circonstances, notamment :

  • les conditions qui s’appliquent à la bourse;
  • la durée du programme;
  • la période pendant laquelle la bourse sert au soutien.

3.97 L’ARC est d’avis que, de façon générale, une bourse sert au soutien de l’inscription d’un contribuable à un programme à moins qu’elle  n'excède de manière importante les frais de scolarité, les frais de subsistance et d’autres dépenses du contribuable qui sont associés au fait d'entreprendre le programme. Une telle détermination est une question de fait qui doit être résolue au cas par cas. Un étudiant à temps partiel est assujetti aux restrictions prévues aux alinéas 56(3.1)a) et b) (dont le dernier est abordé aux numéros 3.93 à 3.95).

Sommes accordées pour la production d’une œuvre littéraire, dramatique, musicale ou artistique

3.98 Selon l’alinéa 56(3)b), un contribuable peut exclure de son revenu une somme au titre d’une bourse d’études, d’une bourse de perfectionnement ou d’une récompense dont il doit se servir dans la production d’une œuvre littéraire, dramatique, musicale ou artistique (qui est communément appelée l’exemption pour subventions à la production artistique). Pour que l’exemption pour subventions à la production artistique puisse s’appliquer, le montant de la subvention doit être inclus dans le calcul du revenu du contribuable en application du sous-alinéa 56(1)n)(i).

3.99 L’exemption pour subventions à la production artistique correspond au total des dépenses raisonnables (lisez le numéro 3.100) engagées au cours de l’année afin de remplir les conditions de chaque subvention à la production artistique, jusqu’à concurrence du montant total de chaque subvention qui est incluse dans le calcul du revenu du contribuable en application du sous-alinéa 56(1)n)(i). Tel qu’il est expliqué au numéro 3.77 en ce qui concerne les dépenses de recherche, les dépenses engagées dans l’année qui précède ou qui suit l’année de la subvention sont également admissibles.

3.100 Le montant des dépenses raisonnables ne peut pas comprendre ce qui suit :

  • les frais personnels et de subsistance du contribuable (autres que les frais de déplacement, de repas et de logement engagés par le contribuable pour satisfaire aux conditions de chaque subvention à la production artistique et pendant qu'il était absent de son lieu de résidence habituel pour la période visée par la subvention);
  • les frais pour lesquels le contribuable a droit à un remboursement;
  • les dépenses qui sont par ailleurs déductibles dans le calcul du revenu du contribuable;
  • les frais de déplacement liés à son époux ou conjoint de fait, à ses enfants ou à d'autres personnes.

Exemption de base pour bourse d’études

3.101 Si l’exemption totale pour bourses d’études à laquelle a droit un contribuable selon les alinéas 56(3)a) et b) (lisez les numéros 3.91 à 3.95 et 3.98 à 3.100, respectivement) est inférieure au total des bourses d’études, des bourses de perfectionnement et des récompenses incluses dans le calcul de son revenu en application du sous-alinéa 56(1)n)(i), le contribuable peut exclure de son revenu un montant additionnel jusqu’à concurrence de 500 $ conformément à l’alinéa 56(3)c). Cependant, l’exemption totale pour bourses d’études à laquelle a droit un contribuable selon le paragraphe 56(3) ne peut pas dépasser le montant inclus dans le calcul de son revenu conformément au sous-alinéa 56(1)n)(i).

Bourse de perfectionnement postdoctoral

3.102 Tel qu’il a été annoncé dans le budget fédéral de 2010, les titulaires d’une bourse de perfectionnement postdoctoral ne peuvent pas demander un crédit d’impôt pour études et, par conséquent, l’exemption pour bourses d’études, en ce qui concerne les bourses de perfectionnement attribuées en 2010 et les années d’imposition subséquentes (consultez le numéro 1.19 dans le folio de l'impôt sur le revenu S1-F2-C1, Crédits d’impôt pour études et pour manuels). Ces mesures apportaient des précisions et ne représentaient pas un changement d’interprétation ou de politique quant au traitement fiscal des bourses de perfectionnement postdoctoral. De façon générale, les titulaires de bourses de perfectionnement postdoctoral, comme les boursiers postdoctoraux universitaires et les boursiers en clinique, n’étaient pas admissibles à l’exemption intégrale pour bourses d’études avant la modification de 2010. On considère avant tout ces particuliers comme ayant reçu un revenu d’emploi, tel que l'expliquent les numéros 3.37 et 3.38.

Sommes reçues d’un régime enregistré d’épargne‑études

3.103 Un étudiant est admissible à l’exemption pour bourses d’études prévue au paragraphe 56(3), mais seulement par rapport aux sommes incluses dans le calcul de son revenu en application du sous-alinéa 56(1)n)(i). Le sous-alinéa 56(1)n)(i) exclut expressément des bourses d’études, des bourses de perfectionnement ou des récompenses, les sommes reçues d’un régime enregistré d’épargne études (REEE) qui doivent être incluses dans le calcul du revenu selon l’alinéa 56(1)q). Par conséquent, les sommes reçues d’un REEE ne sont pas admissibles aux fins du calcul de l’exemption pour bourses d’études prévue au paragraphe 56(3).

Valeur des avantages relatifs aux études

3.104 Un avantage relatif aux études comprend toute somme ou rabais accordé à un contribuable, directement ou indirectement, pour un cours, un programme d’études ou un programme de formation professionnelle. En général, si un avantage relatif aux études doit être inclus dans le revenu en application de la Loi, sa valeur doit correspondre à la juste valeur marchande du cours ou du programme, telle qu’elle est déterminée en fonction des tarifs qui seraient applicables au même contribuable, pour la même période, à l’égard de l’inscription à un cours ou programme identique. Le contribuable peut déduire de la valeur de l’avantage toute somme qu’il a versée.

Avantages accordés par un organisme agréé de services nationaux dans le domaine des arts

3.105 L’alinéa 56(1)z.1) exige qu’un contribuable inclut dans son revenu la valeur des avantages qu’il a reçus ou dont il a jouis au cours de l’année, relativement à des ateliers, des colloques, des programmes de formation et des programmes de perfectionnement semblables, du fait qu’il est membre d’un organisme agréé de services nationaux dans le domaine des arts (OASNDA). Toutefois, si un OASNDA verse des bourses d’études ou de perfectionnement, ou des récompenses qui sont associées au secteur ou milieu artistique qu’il représente, les sommes reçues sont incluses dans le calcul du revenu du bénéficiaire selon le sous -alinéa 56(1)n)(i). Les avantages accordés par un OASNDA étaient visés auparavant par l’alinéa 56(1)aa); depuis, il a été renuméroté 56(1)z.1), applicable après 2009.

Déclarations de renseignements

Sommes déclarées sur un feuillet T4A ou T4E

3.106 Selon le paragraphe 200(2) du Règlement, tout payeur d’une subvention de recherches, d’une bourse d’études ou de perfectionnement, ou d’une récompense (autre qu’une récompense visée par règlement) doit déclarer la somme versée sur un feuillet T4A, État du revenu de pension, de retraite, de rente ou d’autres sources. Tout payeur d’une somme qu’un contribuable doit inclure dans le calcul de son revenu en application de l’alinéa 56(1)r) doit la déclarer sur un feuillet T4A ou un feuillet T4E, État des prestations d’assurance-emploi et autres prestations, selon le cas.

3.107 Le payeur d’une subvention de recherche, d’une bourse d’études ou de perfectionnement, ou d’une récompense (autre qu’une récompense visée par règlement) doit déclarer la somme versée sur un feuillet T4A, même si le bénéficiaire peut exclure la totalité ou une partie de la somme de son revenu en raison de l’exemption pour bourses d’études. Il incombe au bénéficiaire de déterminer le montant de l’exemption qu’accorde le paragraphe 56(3).

3.108 Dans le cadre d’un programme de bourses d’études, un employeur peut verser une bourse d’études de niveau postsecondaire à un membre de la famille d’un employé avec qui il n’a aucun lien de dépendance ou lui payer ses frais de scolarité. Un montant correspondant doit alors être inclus dans le calcul du revenu de l’étudiant donné conformément au sous-alinéa 56(1)n)(i), à condition que le salaire de l’employé n’ait pas été réduit afin de compenser la totalité ou une partie de la somme versée. Le payeur doit déclarer la somme sur un feuillet T4A au nom du membre de la famille. Le montant ne doit pas être inclus dans le revenu de l’employé à titre d’avantage imposable selon l’alinéa 6(1)a) ni sur son feuillet T4. Selon le sous-alinéa 6(1)a)(vi), de tels avantages qu’a reçus ou dont a jouis un étudiant après le 30 octobre 2011 sont expressément exclus du revenu d’un employé si l’employeur et l’employé n’ont aucun lien de dépendance entre eux et qu’il est raisonnable de conclure que l’avantage ne remplace pas un salaire, un traitement ou une autre rémunération du contribuable. Reportez-vous au numéro 3.18  pour obtenir plus de renseignements à ce sujet.

Sommes déclarées sur un feuillet T4

3.109 Si une somme versée à un employé du payeur est considérée comme un revenu d’emploi conformément au paragraphe 5(1) ou à l’alinéa 6(1)a) (lisez le numéro 3.11), elle doit être déclarée sur un feuillet T4, État de la rémunération payée, et non sur un feuillet T4A.

3.110 Un employeur peut accorder une bourse d’études à un membre de la famille d’un employé avec qui il n’a aucun lien de dépendance, ou lui payer ses frais de scolarité, afin de lui permettre de fréquenter une école primaire ou secondaire (privée ou non). Dans un tel cas, l’employé doit inclure la somme dans son revenu à titre d’avantage imposable selon l’alinéa 6(1)a), sans égard aux critères utilisés pour accorder la somme, et le payeur doit la déclarer sur le feuillet T4 de l’employé. Cependant, reportez-vous au numéro 3.18 pour obtenir des renseignements importants sur les modifications législatives qui touchent le traitement fiscal de certains avantages relatifs aux études qu’a reçus ou dont a joui un membre de la famille d’un employé après le 30 octobre 2011. Selon les modifications, les sommes reçues par un membre de famille afin de fréquenter une école primaire ou secondaire doivent être traitées de la même manière que les bourses d’études de niveau postsecondaire (lisez le numéro 3.108).

3.111 Si le bénéficiaire d’une subvention de recherches est un employé du donateur et qu’il continue de recevoir une rémunération partielle pendant qu’il mène un projet de recherche (sujet abordé au numéro 3.62), l’élément rémunération est inclus dans son revenu en application du paragraphe 5(1) et doit être déclaré sur un feuillet T4. Toute somme reçue au titre d’une subvention de recherche doit être déclarée sur un feuillet T4A et incluse dans le revenu en application de l’alinéa 56(1)o) (montant net des dépenses admissibles).

Renseignements pour les bénéficiaires

3.112 Les contribuables qui ont reçu une subvention de recherche, une bourse d’études ou de perfectionnement ou une récompense peuvent consulter la page Ligne 130 – Bourses d’études, de perfectionnement et d’entretien; subvention reçue par un artiste pour un projet dans le site Web de l’ARC pour obtenir des renseignements généraux sur la déclaration de ces sommes dans leur déclaration de revenus.

Retenue d’impôt

3.113 Il n’est pas obligatoire de retenir de l’impôt à la source sur des sommes à inclure dans le calcul du revenu d’un bénéficiaire, en application des alinéas 56(1)n) ou o). Toutefois, conformément à l’alinéa 153(1)s) et à l’alinéa (1)h) de la définition de rémunération prévue au paragraphe 100(1) du Règlement, il faut retenir de l’impôt à la source sur les sommes qui sont versées à titre de soutien financier gouvernemental et qui sont comprises dans le calcul du revenu du bénéficiaire conformément à l’alinéa 56(1)r), à l’exception des sommes liées à des frais de garde d’enfants ou des frais de scolarité.

3.114 Les sommes qui sont imposables à titre de revenu d’emploi en application de l’article 5 (y compris les avantages monétaires ou non monétaires liés à l’emploi) sont assujetties aux retenues d’impôt à la source conformément à l’alinéa 153(1)a), à la définition de l’expression traitement ou salaire au paragraphe 248(1) ainsi qu’aux articles 101, 102 et à la définition de rémunération à l’article 100 du Règlement. Reportez-vous au guide T4130 pour obtenir des renseignements généraux sur les exigences en matière de retenue d’impôt concernant les avantages monétaires ou non monétaires.

Application

Le présent chapitre mis à jour, portant le numéro de référence S1‑F2‑C3, est entré en vigueur le 24 novembre 2015.

Lorsqu’il a été publié pour la première fois le 28 mars 2013, le chapitre a remplacé et annulé les bulletins d’interprétation IT–75R4, Bourses d’études, bourses de perfectionnement, bourses d’entretien, récompenses, subventions de recherches et soutien financier, IT-340R, Bourses d’études, bourses de perfectionnement (fellowships) et subventions de recherches – Prêts à remboursement conditionnel, aide financière remboursable et revenu remboursable tiré d’un emploi et le communiqué spécial connexe IT–340RSR.

Vous pouvez consulter l’historique des mises à jour du chapitre ainsi que la liste des modifications techniques qu'auraient nécessitées les bulletins d’interprétation maintenant annulés en visitant la page Historique du chapitre.

Sauf indication contraire, tous les renvois législatifs se rapportent à des dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5 e suppl.), telle que modifiée, et tous les renvois à un règlement concernent le Règlement de l’impôt sur le revenu, C.R.C., ch. 945, tel que modifié.

Les liens à la jurisprudence sont fournis par l’intermédiaire de CanLII.

Les folios de l’impôt sur le revenu sont disponibles en version électronique seulement.

Renvoi

Les alinéas 56(1)n), o), r), z.1) et les paragraphes 56(3) et 56(3.1) ainsi que l’article 67; les paragraphes 5(1), 6(3), 9(1), 56(2), 104(13), 105(1) et 118.5(1); les alinéas 6(1)a), 56(1) q ), 60 q ), 60 v.1 ), 110(1) g ) et 153(1) s ); et les sous‑alinéas 56(1) a )(iv), 60 n )(vi) et 115(2) e )(ii) de la Loi de l'impôt sur le revenu, la définition de rémunération au paragraphe 100(1) et les articles 200 et 7700 du Règlement de l'impôt sur le revenu.

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