Politique d'application

NUMÉRO : RS&DE 2002-02R
DATE : Le 26 mars 2003
SUJET : Production expérimentale et production commerciale avec développement expérimental - Dépenses de RS&DE déductibles

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Dans ce document les références à la loi sont tirées de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi) et celles qui ont trait aux règlements sont tirées du Règlement de l'impôt sur le revenu (le Règlement).

Révision

Nous avons élargi le contenu de ce document pour y présenter, à la section II, un cadre général pour déterminer les dépenses de RS&DE déductibles lorsque le développement expérimental (DE) est effectué conjointement ou simultanément avec la production commerciale (PC). Cette situation se produit normalement dans un environnement de fabrication ou transformation (en usine).

Cette révision est une clarification des règles de dépenses applicables dans la situation décrite ci-dessus.

Remarque

Le 20 décembre 2002, le ministre des Finances a rendu publique un projet de modifications techniques à la LIR. Un des changements proposés est d'accorder comme dépenses de RS&DE déductibles, sous la méthode de remplacement, le coût des matériaux transformés dans l'exercice des travaux de RS&DE admissibles. Nous réviserons cette politique d'application pour y incorporer les changements législatifs pertinents lorsque ceux-ci auront force de loi.

Commentaires généraux

Cette politique d'application remplace et annule tous les commentaires portant sur la production expérimentale (PE) dans la politique d'application RS&DE 96-07 « Prototypes, produits sur commande et biens commerciaux, usines pilotes et production expérimentale » datée du 19 juillet 1996. Une politique d'application distincte sera émise pour réviser les autres sujets contenus dans la politique d'application RS&DE 96-07.

Dans ce document nous utilisons les expressions « matériaux », « matériaux consommés », « matériaux transformés » et « récupération du CII ». Les politiques d'application RS&DE 2000-01 « Coût des matériaux pour les fins de la RS&DE » et RS&DE 2000-04 « Récupération du crédit d'impôt à l'investissement » traitent de ces sujets.

Question

La production découlant du DE peut être traitée comme une production expérimentale (PE) si elle est strictement pour fins d'évaluation. D'autre part, le DE peut être effectué conjointement ou simultanément avec la PC. De façon générale, dans cette situation, la PC sera le facteur dominant qui contrôlera les dépenses déductibles. La distinction entre les deux situations dépendra de la nature du projet et de la façon dont on a utilisé l'équipement. L'impact sur les dépenses de RS&DE déductibles est différent selon la situation particulière.

Remarque : La définition de « production commerciale » à la circulaire d'information 86-4R3 est « l'ensemble des activités reliées à la production d'articles en vue de réaliser un bénéfice ».

Prenons l'exemple d'une situation où une société cherche à obtenir un avancement technologique relié à son procédé de fabrication. Il est vraisemblable de penser que les travaux de DE auront lieu au même moment où la société fabrique un produit vendable. Par contre, il se peut que les travaux de DE soient si intensifs que la ligne de production au complet à partir de ce point (ou à partir d'un certain point dans la ligne), soit consacrée aux travaux de DE, ce qui peut créer la possibilité que le produit fabriqué ne soit pas vendable à cause des problèmes substantiels de qualité causés par l'expérience.

La section de cette politique d'application discute de la PE, et la section II discute la PC avec du DE.

Remarque : ce n'est pas le but de ce document de discuter des questions comme la documentation ou renseignements en appui d'une demande et l'identification des coûts RS&DE. Le sujet de la documentation pour appuyer la demande sera discuté dans un document distinct qui sera publié conjointement par l'ADRC et l'industrie. Un document conjoint intitulé « Document d'orientation intersectoriel sur les travaux en usine » est disponible sur notre site Web.

Section I :

Production expérimentale

Nous clarifions dans cette section la position de l'Agence des douanes et du revenu du Canada (ADRC) concernant la déductibilité, aux fins de la RS&DE, des dépenses telles que les salaires et le coût des matériaux consommés et transformés lorsque le développement expérimental résulte en de la production expérimentale.

Mise en contexte

La position exposée dans cette section résulte des modifications suivantes à la Loi et à son application : 

• La modification à l'alinéa 2900(2)a) du Règlement stipule que selon la méthode traditionnelle, le « coût des matériaux consommés ou transformés » dans les activités de RS&DE est une dépense directement attribuable à ces activités. Cette modification s'applique aux coûts engagés après le 23 février 1998.
• L'application de la décision rendue dans Consoltex Inc. v. The Queen, 97 DTC 724, [1997] 2 CTC 2846 (Cour canadienne de l'impôt).
• Les règles visant la récupération du crédit d'impôt à l'investissement (CII) aux paragraphes 127(27) à (35) de la Loi. Ces règles s'appliquent lorsque le bien est vendu ou affecté à un usage commercial après le 23 février 1998.

Avant les modifications législatives, l'ADRC n'acceptait pas comme dépense de RS&DE déductible le coût des matériaux transformés dans la PE. Cette position se justifiait par le fait que, selon nous, un tel coût n'était pas attribuable en totalité, ou presque, à la RS&DE ni directement attribuable à ces activités. Nous considérions plutôt que le coût des matériaux transformés était attribuable à la PC, ce qui est un travail exclu.

Définition

Aux fins du présent document, la production expérimentale est le produit qui découle du développement expérimental et est requis pour vérifier si les objectifs technologiques ont été atteints et/ou si un avancement technologique est réalisable.

La production expérimentale est strictement pour fins d'évaluation et non pas pour l'utilisation commerciale ou la vente. Normalement, la PE n'est qu'accessoire/secondaire aux travaux de DE.

Il se peut que l'on recoure à la PE, par exemple, pour établir et/ou démontrer que les progrès technologiques sont réalisables dans un environnement commercial, pour résoudre d'autres incertitudes technologiques, et pour évaluer le projet de RS&DE.

Contexte de la production expérimentale

Il peut y avoir production expérimentale dans les cas suivants :

A. lorsque les activités de RS&DE visent le développement d'un nouveau procédé ou d'un équipement nouveau ou visent à l'amélioration des matériaux, dispositifs, produits ou procédés utilisés dans une installation commerciale, p.ex., la production résultant d'essais d'une ligne améliorée;

B. lorsqu'une installation expérimentale est exploitée;

C. lorsque la PE résulte de l'opération d'une usine pilote ou d'un prototype (tel que défini à la circulaire d'information 86-4R3).

En outre, lorsque la PC est suspendue et que des essais sont effectués lors de cycles de fabrication par lots pour vérifier les paramètres d'un nouveau procédé, la qualité de la production qui en résultent est incertaine et elle peut être vendable ou non. Cette production n'est pas une PC mais peut être appelé PE.

Il peut y avoir d'autres scénarios où le DE dans un environnement de production commerciale résulte en une PE au lieu d'une PC. Le tableau II à la Section II de cette politique donne quelques caractéristiques de la PC vs. la PE.

Coûts attribuables à la production expérimentale requise

Pour que les coûts de la PE puissent se qualifier comme dépenses de RS&DE, la PE doit être requise pour évaluer ou valider le projet de RS&DE. Dans ce document nous l'appellerons « la production expérimentale requise » (PE requise).

Main-d'œuvre

La partie des coûts de main-d'œuvre engagés pour un employé qui entreprend, supervise ou soutient (méthode traditionnelle), ou d'un employé qui exerce directement (méthode de remplacement), les travaux de DE qui résultent en une PE requise est une dépense de RS&DE déductible.

Matériaux

1. Coût des matériaux consommés

Le coût des matériaux consommés dans le cadre de la PE requise est une dépense de RS&DE déductible sous la méthode de remplacement et sous la méthode traditionnelle.

Les matériaux qui font partie de la PE qui est vendue, ne sont pas consommés dans l'exercice des travaux de RS&DE.

2. Coût des matériaux transformés

Le coût des matériaux transformés dans les produits expérimentaux peut être une dépense de RS&DE déductible seulement avec la méthode traditionnelle.

Le coût des matériaux transformés dans la PE requise est une dépense attribuable en totalité, ou presque, aux activités de RS&DE.

Production excédentaire

Il est particulièrement important, dans les situations énoncées en A et B ci-dessus à la rubrique « Définition », que le rapport du conseiller en recherche et technologie (R&T) décrive :

1. pourquoi la production expérimentale était requise dans le cadre du projet de RS&DE

2. s'il y a eu une production excédentaire i.e., la production qui n'était pas requise pour évaluer ou valider le projet de RS&DE.

Le coût de la main-d'œuvre, les frais généraux et le coût des matériaux qui se rapportent à la production excédentaire ne sont pas des dépenses de RS&DE déductibles. Ces dépenses se rapportent à des travaux exclus (selon l'alinéa i) de la définition d'activités de RS&DE au paragraphe 248(1) de la Loi). Toutefois, si le rapport du conseiller en R&T ne mentionne rien au sujet de la production excédentaire ou d'autres travaux exclus, il n'y a pas de base pour attribuer les dépenses en tout ou en partie à des travaux autres que la RS&DE.

Lorsque la production excédentaire ou d'autres travaux exclus (par ex., mettre le produit dans une condition pour qu'il puisse être vendu) ont été inclus dans les dépenses du demandeur et que ce fait est confirmé dans le rapport du conseiller en R&T, le demandeur, de concert avec notre conseiller, doit cerner les activités de RS&DE. Ensuite, le coût de main-d'œuvre, les frais généraux et le coût des matériaux qui s'y rapportent doivent être répartis par le demandeur pour examen par l'examinateur financier.

Vente de la production expérimentale

Les règles visant la récupération du CII aux paragraphes 127(27) à (35) de la Loi, s'appliqueront pour récupérer en tout ou en partie le CII qui se rapporte au coût des matériaux transformés lorsque la PE est vendue ou affectée à un usage commercial après le 23 février 1998. Il est à noter que ces règles ne visent pas à récupérer le CII gagné relativement aux salaires RS&DE et aux frais généraux RS&DE engagés par le demandeur.

De façon générale, il n'y a pas de récupération du CII sur le coût des matériaux consommés. La politique d'application RS&DE 2000-04 « Récupération du crédit d'impôt à l'investissement » donne plus de détails.

On ne doit pas tenir compte du revenu découlant de la vente de la PE lors de la détermination des coûts de la production expérimentale.

Vous trouverez ci-dessous un tableau sommaire et un exemple.

Tableau I :

Dépenses engagées pour la production expérimentale

Exemple

Un fabricant de textiles est en train de modifier un métier à tisser avancé afin d'augmenter le taux de production de 50 %. Pour résoudre les difficultés techniques que suppose une telle démarche, il faut procéder à une série de cycles de fabrication. À la fin des cycles de fabrication, des tissus de piètre qualité sont vendus 15 $ le mètre. En raison des nombreux arrêts attribuables aux ajustements et du gaspillage anormalement élevé, le coût de production du mètre s'élève à 35 $ (matériaux gaspillés 5 $, matériaux transformés dans le tissus 5 $, salaires des employés exerçant directement les travaux pour la production expérimentale 15 $ et frais généraux de RS&DE 10 $). Les matériaux ont été achetés d'un fournisseur non lié. La production totale a été de 1000 mètres et le conseiller en R&T a considéré que cela était raisonnable et nécessaire pour la RS&DE. Le sommaire qui suit montre les dépenses qui seront déductibles aux fins de la RS&DE sous la méthode de remplacement et la méthode traditionnelle.

Section II :

Production commerciale avec du développement expérimental

Dans cette section nous discutons du cadre général pour déterminer les dépenses de RS&DE déductibles lorsque le DE se fait conjointement ou simultanément avec la PC. De façon générale, dans cette situation, la PC sera le facteur dominant qui contrôlera les dépenses déductibles.

Contexte du DE dans un environnement de PC

De façon typique, dans un environnement de fabrication et transformation, le DE est effectué pour l'amélioration des procédés (amélioration continue des procédés) et les travaux pour améliorer les procédés sont effectués lors des cycles de production commerciale. Le but du DE dans cet environnement est d'apporter une amélioration légère au procédé et de façon générale, le DE consiste en une amélioration continue des procédés pendant que la production normale est en train d'être faite. Dans ce mode d'opération un petit nombre de changements sont apportés aux paramètres du procédé, normalement un ou deux à la fois, de façon à minimiser le risque qu'il y ait des effets négatifs sur la qualité des produits pour la vente, pendant que les indicateurs du procédés sont contrôlés. Ces changements aux paramètres du procédé peuvent se faire sur une période de quelques jours ou de quelques semaines. L'objectif de cet expérimentation est d'obtenir un ensemble de paramètres d'opération qui résulteraient en un procédé amélioré, qui se traduit habituellement par des coûts réduits, sans sacrifié la qualité du produit. Sous ce scénario on parle des produits comme résultant strictement de la PC.

Il peut parfois être difficile de déterminer si le facteur dominant est le DE ou la PC. Le tableau suivant donne certaines caractéristiques de la PC vs. la PE. En dernier lieu, ce sont les faits du cas qui déterminent le résultat.

Cadre général :

1) Identification des travaux de RS&DE admissibles

Tel que précisé dans le bulletin d'interprétation IT-151, certains projets « qui peuvent comporter des activités de RS&DE, peuvent aussi comporter des activités de production commerciale qui, selon l'alinéa i) de la définition de la RS&DE du paragraphe 248(1), ne constituent pas des activités de RS&DE. Afin de déterminer les dépenses déductibles de RS&DE pour de tels projets, les activités de RS&DE et les autres activités devraient être identifiées et les coûts du projet répartis entre ces activités ».

Un produit résultant du DE effectué conjointement ou simultanément avec la PC fait partie de cette catégorie.

Coûts de la main-d'œuvre

Les coûts de main-d'œuvre relatifs aux travaux de DE identifiés dans la demande sont des dépenses de RS&DE déductibles, sujet aux règles de dépenses sous les méthodes de remplacement ou traditionnelle. À remarquer que les traitements ou salaires des employés non spécialisés qui effectuent les travaux admissibles de DE sont considérés comme des salaires d'employés « exerçant directement » des travaux admissibles.

Frais généraux

Les frais généraux sont déductibles sous la méthode traditionnelle si les coûts sont directement liés, et additionnels, aux travaux de DE. Le test de « coûts additionnels » pour les frais généraux relatifs aux travaux de RS&DE se trouve à l'alinéa 2900(2)c) du Règlement. Avec la méthode de remplacement, les frais généraux sont inclus dans le montant de remplacement.

Coût des matériaux

Les matériaux qui auraient été de toute façon consommés ou transformés pour la production normale ne sont pas attribuables au DE. Seul les coûts additionnels des matériaux consommés ou transformés à cause des travaux de RS&DE peuvent être déductibles. Le fait que les matériaux standards (ceux normalement utilisés pour la PC) soit requis pour effectuer les travaux de DE ne rend pas la dépense admissible pour la RS&DE puisque les matériaux sont consommés/transformés dans l'exercice de la PC (c.-à-d., travaux exclus aux fins de la RS&DE).

En particulier, pour être déductible selon le paragraphe 37(1) le coût de l'eau et de l'énergie qui se qualifie comme matériaux doit être un coût additionnel engagé à cause des activités de DE. Le coût normal/standard de l'eau et de l'énergie est attribuable à la production commerciale.

Les coûts engagés avant le début du projet de DE pour les intrants sont attribuables à la PC.

Les coûts relatifs à la partie additionnelle de la perte de matériaux résultant de leur traitement peuvent être réclamés comme coût des matériaux consommés pour la RS&DE. Par exemple, un estimé raisonnable pourrait être le coût relié la perte réelle de matériaux moins le coût relié à la perte standard de matériaux qui résulte de leur traitement. Toute autre méthode raisonnable peut être utilisée si elle est justifiée et vérifiable.

2) Rapport scientifique

L'étendue de l'examen doit être déterminée conjointement par le conseiller en R&T et l'examinateur financier pour identifier les points à couvrir lors de l'examen. Les deux doivent déterminer ensemble si le facteur dominant est la production expérimentale (PE) ou la production commerciale (PC) avec du développement expérimental (DE).

Le rapport du conseiller en R&T doit inclure un commentaire concernant la situation en question, c.-à-d. s'il s'agit d'une PE, ou d'une PC avec du DE. Si le rapport du conseiller en R&T ne contient aucun commentaire à cet effet, la production doit être traitée comme une PE.

Il est très important que le rapport scientifique indique le début et la fin du projet de DE.

Le rapport scientifique doit identifier les travaux admissibles, les employés qui effectuent ces travaux, et les matériaux consommés/transformés qui sont en surplus des matériaux standards.

Lorsque le demandeur a inclus des travaux non admissibles dans sa demande, il doit, avec l'aide du conseiller en R&T, isoler les travaux de RS&DE et répartir les coûts de RS&DE en accord avec l'examinateur financier suite à un examen.

3) Procédés continus

Le DE peut se faire conjointement ou simultanément avec la PC par une société qui utilise des procédés continus comportant plusieurs étapes pour transformer étape par étape la matière première en sa forme finale (produit).

S'il est confirmé dans le rapport du conseiller en R&T que le facteur dominant est la PC avec du DE, les règles expliquées dans cette section s'appliquent. Nous offrons cependant les exemples/commentaires suivants :

Situation 1

La société ABC possède un procédé de fabrication comportant 5 étapes.

1-> 2-> 3 -> 4-> 5-> Produit

DE

La société entreprend un projet de DE à l'étape numéro 3. Il est confirmé dans le rapport du conseiller en R&T que la situation est celle de la PC avec du DE. Le projet de DE a commencé avec la période de transition (transition pré-RS&DE) menant aux travaux de DE pour l'étape numéro 3 et s'est terminé avant la période de transition (transition post-RS&DE) pour retourner à la production standard à l'étape numéro 4.

Il n'y a pas de travaux de DE impliquant les étapes 1, 2, 4 et 5.

Commentaires

Il n'y a pas de dépenses de RS&DE déductibles pour les étapes 1, 2, 4 et 5 (coûts sont attribuables à la PC).

Les coûts de RS&DE pour l'étape 3 sont sujets aux règles régissant la situation PC avec DE.

Les règles de la récupération du CII s'appliquent au coût des matériaux transformés et déduits selon le paragraphe 37(1).

Situation 2

Même situation qu'en 1 ci-dessus, c.-à-d PC avec DE mais les travaux de DE sont effectués sur chacune des 5 étapes. Période de transition pré-RS&DE avant l'étape 1 et post-RS&DE après l'étape 5.

1-> 2-> 3-> 4-> 5-> Produit

DE

Commentaires

Les coûts de RS&DE pour les étapes 1 à 5 sont sujets aux règles régissant la situation PC avec DE.

Les règles de la récupération du CII s'appliquent au coût des matériaux transformés et déduits selon le paragraphe 37(1).

Situation 3

La société ABC possède un procédé de fabrication comportant 5 étapes. La société entreprend un projet de DE à l'étape numéro 3. Le DE sur cette étape est si intensif que la ligne de production a entièrement été consacrée au DE à partir de l'étape 3, créant la possibilité que le produit fabriqué ne soit pas vendable à cause des problèmes de qualité substantiels causés par l'expérience.

1-> 2-> 3-> 4-> 5-> Produit

DE

La situation a été analysée conjointement par le conseiller en R&T et l'examinateur financier et ils ont déterminé que la situation était de la PE (et confirmé dans le rapport du conseiller en R&T). Il a aussi été confirmé que la PE était requise.

Commentaires

Les règles relatives à la PE à la Section I s'appliquent aux coûts engagés pour les étapes numéro 1 à 5.

Le coût des matériaux intrants requis pour l'étape 3 est déductible au paragraphe 37(1). Ceci inclut le coût pour produire les matériaux aux étapes numéro 1 et 2.

Les règles de la récupération du CII s'appliquent au coût des matériaux transformés acquis d'un tiers si le produit expérimental est vendu ou affecté à un usage commercial.

4) Approche alternative

Il peut être très difficile dans certain cas d'attribuer les dépenses entre les travaux de RS&DE admissibles et les travaux commerciaux non admissibles. De plus le processus d'identification des travaux de RS&DE peut parfois être impossible à réaliser à cause du manque de documentation technique.

La méthode des « coûts additionnels » peut représenter une solution pratique pour estimer les coûts attribuables aux travaux de RS&DE, c.-à-d.. les coûts qui ont été engagés relativement à la résolution des incertitudes scientifiques ou technologiques. Les coûts additionnels peuvent être calculés comme étant la différence entre les coûts réels engagés pour le cycle de PC avec le DE moins les coûts de production standards attribuables à la PC sans le DE. Les coûts de production standards sont normalement aisément disponibles et doivent être vérifiables par le personnel de l'ADRC.

Cette approche donne un montant global de coûts additionnels engagés à cause de la RS&DE. Il n'est pas nécessaire de montrer que chacune des dépenses particulières rencontre le test de « dépense additionnelle » en soi. 

La méthode des coûts additionnels donne un estimé raisonnable des coûts de RS&DE [les coûts pour atteindre l'avancement technologique]. Toutefois, les traitements ou salaires additionnels engagés pour les employés non spécialisés qui exercent directement les travaux de DE conjointement ou simultanément avec la PC sont habituellement faibles. De façon générale, les traitements ou salaires de ces employés seraient engagés de toute façon à cause de la PC effectuée. L'ADRC acceptera administrativement une allocation raisonnable, justifiable et vérifiable des traitements ou salaires des employés non spécialisés à la RS&DE. Toutefois, aucun montant ne doit être attribué à la RS&DE pour les travaux effectués avant le début ou après la fin du projet de DE.

Lorsque cette méthode alternative est utilisée pour estimer les dépenses de RS&DE déductibles, le demandeur doit signer une renonciation à son droit d'opposition ou d'appel en vertu du paragraphe 169(2.2) de la Loi. Si le demandeur n'est pas d'accord, la méthode décrite au point 1 du cadre général ci-dessus s'appliquera.

ORIGINAL SIGNÉ PAR
Mel Machado
Gestionnaire
Section des applications législatives financières
Direction de la RS&DE

Gerry Goodchild
Gestionnaire
Section de la recherche et de la technologie
Direction de la RS&DE

Exemple de l'approche des coûts additionnels :

Dans le contexte d'une PC, un demandeur effectue des travaux de DE. Le processus de production continue comprend 5 étapes. Le demandeur a déterminé, et cela a été confirmé dans le rapport du conseiller en R&T, que le DE commence à l'étape 3 et se termine à l'étape 5. En conséquence tous les coûts associés avec les étapes 1 et 2 sont attribuables à la PC, un travail exclu. Les coûts suivants sont engagés pour les étapes 3 à 5 (en 000 $).

Les dépenses de RS&DE déductibles en vertu du paragraphe 37(1) sont de 40 000 $. Lorsque le produit sera vendu ou affecté à un usage commercial, les règles visant la récupération du CII s'appliqueront seulement sur le montant de 9 000 $ de matériaux transformés qui a été alloué comme dépenses de RS&DE.